1.2 Налогообложение экспортных товаров акцизами

Не подлежит налогообложению реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта (подп.4 п.1 ст.183 НК РФ). Причем применение этой нормы возможно лишь при ведении и наличии отдельного учета операций по производству и реализации таких подакцизных товаров.

Освобождение от налогообложения представляется только при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров, а также собственником нефтепродуктов, выработанных из собственного сырья по договору о переработке нефти с нефтеперерабатывающим заводом.

Экспортер может не уплачивать акциз при представлении в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии. Такое поручительство (банковская гарантия) должно предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующую пеню в случаях непредставления экспортером в установленном порядке документов, подтверждающих факт экспорта.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) экспортер уплачивает акциз в соответствии с общим порядком, предусмотренным для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Уплаченные суммы акциза и впоследствии подлежат возврату при условии представления в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Перечень таких документов установлен пунктом 7 статьи 198 НК РФ. Он аналогичен перечню документов, предъявляемых экспортером для возмещения НДС. Причем эти документы должны быть представлены в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров.

Если в течение этого срока указанные документы не представлены, то акциз считается уплаченным (уплачивается, если ранее была представлена банковская гарантия) в соответствии с требованиями налогового законодательства Российской Федерации. Порядок возмещения сумм акцизов по экспортным операция регулируется п.п. 4-5 ст. 203 Налогового кодекса РФ. В целом установленный порядок повторяет налоговые нормы по возврату НДС экспортерам. В соответствии с указанным порядком возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику подлежит сумма уплаченного акциза в следующих трех случаях:

- при уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) (п. 3 ст. 184 Налогового кодекса РФ);

- при уплате акциза вследствие несвоевременного предоставления документов, подтверждающих экспорт (последний абзац п. 7 ст. 198 Налогового кодекса РФ);

- при уплате акциза по нефтепродуктам, в дальнейшем использованным в производстве других подакцизных нефтепродуктов, которые были отгружены на экспорт (п. 9 ст. 200 и п. 9 ст. 201 Налогового кодекса РФ).

При этом возмещение осуществляется только при предоставлении документов, подтверждающих экспорт нефтепродуктов. Процедура возмещения осуществляется в два последовательных этапа:

1) проверка обоснованности налоговых вычетов и зачет;

2) возврат.

Стадия проверки и зачета осуществляется на протяжении трех месяцев со дня представления документов, подтверждающих экспорт нефтепродуктов. При этом трехмесячный срок является максимальным. Если налоговый орган примет решение о возмещении до истечения этого срока, он имеет право принять решение о возврате также до истечения указанного срока. При этом возврат до истечения указанного срока осуществляется по заявлению налогоплательщика. При использовании всего трехмесячного срока на проведение проверки налоговый орган обязан в последний день указанного срока принять решение о возврате акциза.

Данная стадия делится на два самостоятельных этапа:

- этап проверки;

- этап зачета.

Этап проверки.

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении. Если налоговым органом принято решение о возмещении, то он обязан уведомить об этом налогоплательщика в течение 10 дней.

При этом необходимо отметить, что в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении, при наличии недоимки по акцизу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.

Если налоговым органом принято решение об отказе (полностью или частично) в возмещении, он обязан предоставить налогоплательщику мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения соответствующего решения. Если данное заключение не предоставлено в течение указанного срока, то налоговый орган обязан принять решение о возмещении сумм и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение 10 дней.

Этап зачета.

После принятого решения о возмещении налоговый орган осуществляет два вида зачета. Первый зачет обязательный. Он проводится налоговым органом самостоятельно на основании отдельного решения о зачете. При этом проведение указанного зачета является обязанностью налогового органа.

Так, зачет в первоочередном порядке проводится в случае, если у налогоплательщика имеются недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат. О проведенном зачете налоговые органы в течение 10 дней сообщают налогоплательщику. Второй зачет проводится по молчаливому согласию налогоплательщика.

В соответствии с абз. 9 п. 4 ст. 203 Налогового кодекса РФ в случае, если у налогоплательщика отсутствуют недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по акцизу и (или) иным налогам, подлежащим уплате в тот же бюджет, а также по налогам, уплачиваемым в связи с перемещением товаров (работ, услуг) через таможенную границу РФ по согласованию с таможенными органами либо возврату налогоплательщику по его заявлению.

Исходя из анализа данной нормы, следует, что при отсутствии оснований на проведение обязательного зачета налоговый орган должен провести зачет в счет причитающихся платежей, если налогоплательщик не предоставил заявления на возврат.

Если налогоплательщик представил заявление на возврат, то налоговый орган обязан принять соответствующее решение и передать его на исполнение органу федерального казначейства.

Стадия возврата возникает в двух случаях:

- при наличии оснований на возврат до истечения трехмесячного срока на основании заявления налогоплательщика;

- по истечении трехмесячного срока.

Основания для возврата до истечения трехмесячного срока были рассмотрены выше. Возврат акциза по истечении трехмесячного срока осуществляется в следующем порядке.

Как уже было указано ранее, не позднее последнего дня трехмесячного срока налоговый орган принимает решение о возврате сумм акциза из бюджета и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства. Возврат сумм акциза осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа.

В случае, если указанное решение не получено соответствующим органом федерального казначейства по истечении семи дней со дня направления его налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день со дня направления такого решения налоговым органом. При нарушении сроков, установленных настоящим пунктом, на сумму акциза, подлежащую возврату налогоплательщику, начисляются проценты исходя из одной трехсот шестидесятой ставки рефинансирования Центрального банка РФ за каждый день просрочки.