6.1. Сутність і функції податків

В умовах ринкової економіки фінансова політика держави базується на системі фінансових регуляторів. Такими фінансовими регуляторами є насамперед податки, які забезпечують вилучення і перерозподіл створеного валового внутрішнього продукту і формування централізованих фондів грошових ресурсів держави.

Податки існують у людському суспільстві майже 1000 років. Запровадження податків мало надзвичайно прогресивне значення для розвитку людського суспільства, їх порівнюють із винаходом колеса чи парової машини. Водночас непосильні податки були причиною багатьох соціальних конфліктів і кровопролитних воєн. Первісно податки називались "апхіЬіа" (допомога) і мали тимчасовий характер. Вважалося, що податки суперечать недоторканності приватної власності, і їх введення допускалося лише в надзвичайних випадках як екстраординарне джерело державних доходів. Ще в першій половині XVII ст. англійський парламент не визнавав постійних податків на загальнодержавні потреби, і король не міг ввести податки без його згоди. З часом податки перетворились із тимчасового в постійне джерело державних доходів. Податки стають настільки звичним джерелом державних коштів, що відомий політичний діяч Північної Америки Б. Франклін (1706-1790) зміг сказати, що "платити податки і вмерти повинен кожен".

Сьогодні ми не можемо уявити собі державу без податків. Об'єктивною реальністю є те, що, з одного боку, податки - це фінансове підґрунтя існування держави, а з іншого, податки - це знаряддя перерозподілу доходів юридичних і фізичних осіб, найефективніший інструмент впливу держави на суспільне виробництво.

Характеристику податку слід розглядати в таких аспектах:

• за економічною сутністю;

• за формою прояву;

• з організаційно-правової сторони .

Економічна сутність податків виявляється в грошових відносинах, які складаються у держави з юридичними і фізичними особами з приводу примусового вилучення частини створеної вартості і формування фонду фінансових ресурсів держави. Процес примусового відчуження частки доходів юридичних осіб і громадян на загальносуспільні потреби характеризує односторонній рух вартості (від платника податку до держави) без еквівалентного обміну

Матеріальною основою податків є реальна сума грошових коштів, що мобілізуються державою.

Конкретними формами прояву категорії податку є види податкових платежів, які встановлюються законодавчими органами влади.

З організаційно-правової сторони податок - це обов'язковий платіж, який надходить у бюджетний фонд у визначених законом розмірах і встановлені строки.

Податковим відносинам притаманні свої відмітні особливості, що дають змогу виділити їх із загальної сукупності фінансових відносин. Зокрема, це обов'язковий характер податків та їх відносна безповоротність.

6.2. Розвиток наукової пеорії податків

Теорія оподаткування почала формуватись в останню третину XVIII ст.

Чи не вперше науково обґрунтовану характеристику податків дали представники англійської класичної політекономії Адам Сміт та Давид Рікардо. А. Сміта часто називають фундатором наукової теорії податків. Він одним із перших у своїй праці "Багатство націй" ("Дослідження про природу і причинах багатства народів" (1776 р.) чітко сформулював основні принципи оподаткування. Суть цих принципів полягає у такому:

1. Піддані держави мусять брати участь у її підтримці відповідно до своєї платіжної спроможності, тобто пропорційно доходу, яким вони користуються під заступництвом держави.

2. Податок, який кожний платник платить, має бути чітко визначеним, а не довільним.

3. Податки повинні стягуватись у найвигідніший час і найвигіднішим способом для особи, що його сплачує.

4. Кожний податок має бути так побудований, щоб він брав із кишень населення якомога менше понад те, що він приносить до скарбниці держави.

Ці "чотири правила Адама Сміта" стали класичними. їх глибинність і обґрунтованість і досі ніхто не оскаржує.

На думку Д.Рікардо, "податки становлять ту частину продукту землі та праці країни, яка надходить у розпорядження уряду: вони завжди сплачуються або з капіталу, або з доходу країни".² Він визначив особливості і завдання податків і довів, що податкове регулювання повинно заохочувати нагромадження та розширення виробництва.

Д.Рікардо, як і А.Сміт, доводив необхідність звільнення капіталу від оподаткування і виступав проти непрямих податків як таких, що збільшують витрати виробництва, зменшують прибуток і скорочують споживання.

Досить вагомий внесок у розвиток природи податків зробив А. Вагнер. Він один із перших до суто фіскального призначення податків додає і регулятивну спрямованість цих платежів, заявивши, що податки стягуються державою частково для покриття державних видатків, частково - для змін у розподіленні суспільг ого продукту.

У першій половині XIX ст. послідовник А.Сміта швейцарський економь т Ж.Сімонд де Сісмонді (1773-1842) формулює теорію податку як плату за "насолоди": суспільний порядок, правосуддя, захист власності, охорона здоров'я, освіта, охорона території, зовнішня безпека. Отже, у Ж.Сісмонді в обґрунтування податку покладена теорія обміну між державою та фізичною або юридичною особою. Цю точку зору поділяв і соціаліст-економіст П.Прудон (1809-1865), який заявляв, що податок є обміном.

Досить детально розробив "податкову теорію послуг" англійський вчений Джон Стюарт Мілль (1806-1873), згідно з якою кожна людина повинна віддати державі частину свого доходу за отримувану від неї підтримку. Тобто, сплачуючи податки, громадяни натомість отримують від держави безплатні блага та послуги. Дж. С.Мілль пов'язав податки з державними витратами, наголошуючи на суворій залежності між ними.

Ця теорія набула подальшого розвитку у працях шведських економістів К.Вікселя та його учня Е.Ліндаля. К.Віксель (1851- 1926) свою податкову концепцію будує на принципах теорії добробуту. Він вважав, що головними принципами справедливого оподаткування є принцип корисності й принцип рівності між вилученою вартістю та її еквівалентом. Останній означає, що кбшти населення, вилучені у формі податку, повинні йому повертатись у вигляді певних державних послуг, що може бути досягнуто автоматично за допомогою парламентських податкових законів. Е. Ліндаль так само, як і К. Віксель, розглядав податки як своєрідну плату за державні суспільні послуги. Він вважав, що головною проблемою оподаткування є досягнення справедливості.

Теорія податків, долучена до концепції добробуту та справедливості, найповніше розкривається у працях англійського економіста А.С.Пігу. На його думку, справляння податків проходить поза ринковими відносинами і в оподаткуванні не можна використовувати поняття граничної корисності.

З'ясовуючи сутність податків, слід відзначити внесок у теорію податків основоположника російської фінансової науки І.Х.Озерова. У своїй фундаментальній праці "Основи фінансової науки" він зазначає, що "податки - це обов'язкові платежі, які сплачуються підданими держави для виконання покладених на неї функцій"³.

Подальшого розвитку теорія податків набула в поглядах представників кейнсіанської школи. Джон Мейнард Кейнс (1883-1946) розробив принципово нову теорію податків, спрямовану на державне регулювання економіки за умов ринкових відносин. Податки Дж. Кейнс розглядає як "вбудовані механізми гнучкості", що амортизують кризові явища і рівномірно розподіляють податковий тягар залежно від доходів⁴. Ідеї Дж. Кейнса дали початок новим методам теоретичного дослідження, що вписувались у концепцію "ефективного попиту". Це дало змогу вмонтувати рух податків у рух макроекономічних показників. Його погляди значно вплинули на подальший розвиток західної фінансової науки, про що докладно йдеться в книзі В.М.Федосова "Сучасний капіталізм і податки" (див.: Федосов В.М. Современньїй капитализм и налоги. - К.: Вища школа., 1987. - С. 116-121).

У 70-ті роки XX ст. розвиток виробничих відносин і процесу розширеного відтворення в країнах з ринковою економікою характеризується різким підвищенням нестабільності, сповільненням темпів економічного зростання, збільшенням резервної армії праці, зростанням бюджетного дефіциту та державного боргу. У зв'язку з цими явищами практичні рекомендації державного втручання набувають нового змісту. На зміну кейнсіанським методам регулювання приходить неокласична теорія і практика державного втручання. Особливо авторитетним стає один із неокласичних напрямів - неоконсерватизм. Розбіжності у поглядах кейнсіанців та неоконсерваторів на податки випливають із відмінностей у їхніх загальних теоріях. Кейнсіанська податкова теорія розвивалась з умов "попиту", забезпечення інвестицій достатніми заощадженнями. Неокласики ж виходять із забезпечення пропонування ресурсів і достатності заощаджень, звідси вимога значного зниження загального рівня податків.

Теорії неокласиків стали основою податкової політики США та Великобританії, а потім і більшості країн із розвинутою ринковою економікою. Головний аргумент неокласичної школи стосовно податкової сфери - податки на прибуток підривають можливості нагромадження заощаджень та інвестицій, тобто негативно впливають на економічне зростання.

Досить популярною в США стала податкова концепція економіста А.Лаффера. Він обгрунтував пряму залежність між прогресивністю оподаткування, доходами бюджету й оподатковуваною частиною національного виробництва. Податкові реформи у США наприкінці 70-х і протягом 80-х років були здійснені на основі концепції А. Лаффера. Графік, складений А. Лаффером ("Крива Лаффера"), показує , що підвищення податків до певного рівня сприяє зростанню доходів бюджету, оскільки воно не підриває стимулів до економічної діяльності та інвестиційної активності приватного сектору. За цією межею починається так звана заборонна зона шкали оподаткування. Податки, що стягуються на основі високих ставок цієї шкали, пригнічують підприємницьку ініціативу, призводять до скорочення нагромадження та інвестицій, знижується випуск продукції і, як наслідок, звужується податкова база. Звідси висновок - шкала податкових ставок має бути розроблена у такий спосіб, щоб не підривати податкової бази. На думку А. Лаффера, зниження податкових ставок може сприяти ліквідації бюджетного дефіциту, зменшенню державного боргу.

Отже, визначення економічної природи й суті податків пройшло в фінансовій науці досить складний шлях. Так,

• І

спочатку податки розглядались як подарунок урядові, потім були формою виконання прохання уряду, надання допомоги, пожертвою, потім вже як виконання обов'язку і насамкінець - обов'язковим внеском, визначеним урядом чи встановленим парламентом за допомогою відповідного закону.

Однією із перших теорій, яка містить ідею примусового характеру податку, була теорія "жертви". Ще на початку XIX ст. у теорії податку Ж. Сісмонді плата за послуги, що купуються у держави, отримує визначення жертви.

Протягом ХІХ-ХХ ст. цю теорію розвивали Ж.Б.Сей, Д.Мілль, К.Віксель, Ф.Нітті, П.Самуельсон й інші представники економічної науки. Французький економіст початку XIX ст. Ж.Б.Сей усі податки розглядав як неминуче зло.

У другій половині XIX ст. значного поширення набуває теорія податку як бюджетної необхідності. Заперечуючи відповідність між шкодою, якої завдає податок платникові, і отриманим еквівалентом, дана теорія стверджує, що законодавець, визначаючи податок, ставить собі за мету цілі виключно фінансового характеру. Стосовно ж приватного господарства податкова політика повинна керуватися лише одним завданням - якомога менше його обтяжувати.

Російський економіст М.І.Тургенєв, вивчаючи природу податків, також вважав їх жертвою на загальну користь. Ідея примусового характеру податку, встановленого державою без будь-якої залежності від волі платника, набула подальшого розвитку в теорії колективних потреб.

Розроблена і сформульована неокласиками, ця теорія була повністю прийнята кейнсіанцями і неокейнсіанцями з поправкою на "суспільні потреби" замість "колективних". Податки визначаються як примусові внески окремих господарств або приватних осіб для покриття суспільних витрат держави. При цьому наголошується на тому, що податками слід вважати примусові збори на користь держави або общини без будь-якого еквівалента з боку держави.

У радянській Росії 20-х років такі представники фінансової науки, як А.А.Буковецький, А.Соколов, П.В.Мікеладзе, дотримувалися теорії колективних потреб. Цю теорію як основу визначення податку західна економічна наука використовує і наприкінці XX ст., внісши відповідні корективи. Лауреат Нобелівської премії в галузі неокласичного синтезу

П. Самуельсон у підручнику "Економіка" підтверджує примусовий характер оподаткування і відсутність прямого зв'язку між вигодою громадянина і податками, які він сплачує.

Сучасне визначення податку знаходимо в одному із найбільш популярних в американських коледжах і університетах підручнику К.Р.Макконнелла, С.Л.Брю "Економікс": "Податок - примусова виплата урядові домогосподарством або фірмою грошей (або передання товарів і послуг), в обмін на які домогосподарство або фірма безпосередньо не отримують товарів або послуг, причому така виплата не є штрафом, накладеним судом за незаконні дії"⁵.

Розвиток західної податкової теорії свідчить про тісне взаємопроникнення та взаємодоповнення неокласичних і кейнсіанських ідей. Прикладом може бути постановлення питання про необхідність тісного поєднання бюджетної, податкової та монетарно-кредитної політики. Більшість сучасних учених-теоретиків, у тому числі і представники української фінансової школи Андрущенко В.Л., Василик О.Д., Суторміна В.М., Федосов В.М. та інші, стверджують, що податки є обов'язковими платежами юридичних і фізичних осіб, які запроваджуються для утримання державних структур та фінансового забезпечення виконання ними функцій держави. Податок - це плата суспільства за виконання державою її функцій, це відрахування частини вартості валового національного продукту (ВНП) на загальносуспільні потреби, без задоволення яких суспільство існувати не може . Але не всі обов'язкові платежі, які надходять до централізованих грошових фондів держави, називаються податками⁶.

У сучасній фінансовій науці та податковому законодавстві використовується три основних терміни, якими позначаються платежі державі - плата, відрахування, податок. Розглянемо відмінності між ними.

Плата передбачає певну еквівалентність відносин платника з державою. Прикладами плати є державне мито, збори за спеціальне використання природних ресурсів, за забруднення навколишнього середовища, рентні платежі, плата за торговельний патент на деякі різновиди підприємницької діяльності. Значною мірою частина їх має відшкодувальний характер: вони є платою за послуги, які надаються державою, платою за отримання дозволу на якусь діяльність тощо. Плата вноситься за рахунок як собівартості, так і прибутку, що визначається механізмом її вилучення.

Відрахування передбачає цільове призначення платежів. Воно може бути або частковим, тобто встановленим згідно з економічним змістом платежів, або повним, коли використання коштів у повному обсязі здійснюється лише за цільовим призначенням. Наприклад, часткове цільове призначення має збір за геологорозвідувальні роботи, оскільки вноситься до держбюджету і в загальній сумі бюджетних доходів його цільове призначення втрачається. При цьому суми фінансування геологорозвідувальних робіт можуть бути як більші, так і менші за відрахування. Коли фінансування менше за надходження, то цільове призначення не зберігається. Прикладами повного цільового призначення відрахувань є збори до державних цільових фондів. Загалом, відрахування відносять до затрат виробництва та включають у собівартість. Отже, за своєю сутністю плата та інший обов'язковий платіж - це обов'язковий, безповоротний платіж до бюджетів відповідного рівня, який має відплатний, компенсаційний характер і вноситься регулярно або у зв'язку з наданням державою платникові певної послуги чи певних прав.

Податки насамперед - це сукупність фінансових відносин, що складаються в процесі перерозподілу ВВП з метою створення централізованого державного фонду для фінансування суспільних функцій. Найбільш лаконічним і правильним з теоретичних позицій є, на наш погляд, таке визначення: "Податки - імперативні грошові відносини, у процесі яких створюється бюджетний фонд, без надання суб'єктові податку якого-небудь еквівалента"⁷. Як розвиток цього визначення можна додати, що податок - це індивідуально безвідплатний, безповоротний, нецільовий платіж, що вноситься платником податку до бюджету відповідного рівня в порядку, розмірах та у строки, встановлені законодавством.

Характерними ознаками податків, які дають змогу вирізнити їх серед інших платежів, є те, що податки не мають ні елементів повного еквівалентного обміну, ні конкретного цільового призначення. Також необхідно зазначити, що якщо плата та відрахування можуть сплачуватися як державі, так і іншим юридичним особам, то податки - це атрибут лише держави. Імперативність - це перша сутнісна ознака податку. Вона передбачає відносини влади і підлеглості.

Розкриття сутності і суспільного призначення податків неможливе без визначення функцій цієї категорії. Стосовно функцій податків у фінансовій літературі існують різні точки зору. О.Д.Василик у своєму підручнику "Теорія фінансів" стверджує, що податки виконують фіскальну і стимулювальну функції (Василик О. Д. Теорія фінансів: Підручник. - К.: НІОС, 2000. - С. 206). Автори підручника "Податкова система України" за редакцією В.М.Федосова висловлюють думку, що в сучасних умовах податкам притаманні дві функції - фіскальна і регулювальна (Податкова система України: Підручник / За ред. В.М.Федосова. - К.: Либідь, 1994. - С. 14-15). Така ж точка зору і в авторів підручника "Фінанси" за редакцією Л.А.Дробозіної (М.: ЮНИТИ, 1999, - С. 156). Деякі економісти наділяють податки такими ж функціями, які виконують фінанси, тобто розподільною і контрольною (Теория финансов: Учеб. пособие / Под общ. ред. Н.Е.Заяц, М.К.Фисенко. - Минск: Вьішзйшая школа, 1997. - С. 299).

Фіскальна функція є досить важливою у характеристиці сутності податків, вона визначає їх суспільне призначення. З огляду на роль даної функції у формуванні бюджетного фонду, тобто матеріальних умов для функціонування держави, податкові надходження мають бути постійними, стабільними, рівномірно розподілятися в регіональному розрізі. На думку прихильників розподільної функції, за її допомогою здійснюється формування дохідної частини бюджету з подальшим направленням цих доходів на фінансування різноманітних заходів, пов'язаних з реалізацією державою своїх функцій. З допомогою контрольної функції оцінюється ефективність кожного податку і податкової системи в цілому.

Через стнмулювальну функцію податків держава впливає на процес відтворення, стимулюючи його розвиток, посилюючи нагромадження капіталу, розширюючи платоспроможний попит населення, створюючи додаткові стимули для ділової та інвестиційної активності, мотивації до праці, підтримуючи рівень зайнятості. У процесі реалізації цієї функції стимулюючий вплив на суспільне виробництво забезпечується через диференціацію податкових ставок і встановлення різних пільг, преференцій і ін. Податкові пільги передбачають повне або часткове звільнення від сплати податків. Вони можуть бути згруповані наступним чином:

• звільнення (повне або часткове) від сплати податку окремих осіб або категорій платників;

• повне або часткове звільнення об'єкта або податкової бази від оподаткування і використання неоподатковуваного мінімуму;

• зменшення належної до сплати за розрахунковий період суми податку і використання податкового кредиту;

• зменшення ставки податку.

Таким чином, податкові пільги надаються з метою соціальної підтримки малозабезпечених верств населення або підтримки пріоритетних галузей народного господарства та окремих категорій платників.

У законодавчих актах України передбачені такі види податкових пільг: неоподатковуваний мінімум об'єкта; вилучення із оподаткування певних елементів об'єкта; звільнення від сплати податків окремих осіб або категорій платників; зниження податкових ставок; цільові податкові пільги, включаючи податкові кредити (відстрочення справляння податку) та інші.

Преференції встановлюються у вигляді інвестиірйного податкового кредиту і цільової податкової пільги для фінансування інвестиційних та інноваційних затрат. Податковий кредит, як і будь-який інший кредит, надається на умовах повернення і платності, оформляється відповідним договором між підприємством і податковим органом. Цільова податкова пільга на відміну від інвестиційного податкового кредиту може надаватися будь-якому підприємству місцевими органами виконавчої влади, але в межах суми податкових платежів в місцевий бюджет. Порядок і умови надання ті самі, що й у податкового кредиту. У багатьох країнах широко практикується диференціація ставок податку на прибуток корпорацій залежно від галузі економіки.

Сутність регулювальної функції полягає у впливі податків на різні сторони діяльності їх платників. Наприклад, відомо,

Що більшість цілей економічної політики досягається в

8* економічно розвинутих країнах цілеспрямованим стимулюванням капіталовкладень. Саме від масштабів оновлення і розширення основного капіталу залежать в основному темпи зростання виробництва, стан кон'юнктури ринку, зайнятість, попит, національна конкурентоспромож­ність. Провідною формою забезпечення інвестиційних потреб суб'єктів господарювання протягом останніх років є самофінансування, частка якого в капіталовкладеннях коливається від 55 до 85 %. Такі масштаби самофінансування стали можливими лише завдяки державній податковій політиці і, зокрема, прискореному амортизаційному списанню основного капіталу. Надаючи право прискореної амортизації держава тимчасово втрачає доходи, проте у підприємства накопичуються ресурси для модернізації та технічного переоснащення виробництва, що в кінцевому підсумку забезпечує його розширення, збільшення прибутків і, відповідно, доходів бюджету.

Досить широко застосовується диференціація оподаткування прибутку, коли прибуток поділяється на капіталізований (залишається на підприємстві для розширення господарської діяльності) і розподілений (розподіляється серед засновників). Так, у ФРН нерозподілений прибуток оподатковується за ставкою 55 %, а прибуток, що розподіляється, - за ставкою ЗО %. Такий підхід стимулює до збільшення доходів акціонерів. У деяких країнах набула поширення практика звільнення від оподаткування прибутку, який відраховується до резервних фондів. Зокрема, законом про акціонерні товариства у ФРН правлінням на власний розсуд дозволяється формувати резервні фонди для покриття непередбачуваних витрат і збитків, фінансових зобов'язань.

Використання податку як фінансового регулятора дуже складна справа, оскільки регулювальна функція податків є обов'язковим явищем, а міра впливу податків залежить від податкової політики, що є явищем досить суб'єктивним. На наш погляд, податкові відносини поєднують у собі водночас фіскальні та розподільно-стимулюючі ознаки. Тому специфічне суспільне призначення податків визначається не існуванням кожної функції окремо, а лише завдяки їх єдності.

6.3. Елементи системи оподаткування

Оволодіння основами податкової теорії вимагає чіткого й точного розуміння податкової термінології, тобто понять, які заведено називати елементами податку. До таких понять належать: об'єкт податку, або податкова база, суб'єкт (платник) податку, джерело податку, одиниця оподаткування, ставка податку, податкова квота.

Об'єкт податку вказує на те, що саме оподатковується (дохід, земля, транспортний засіб тощо). Назва податку майже завжди походить від об'єкта оподаткування. У фіскальній термінології об'єкт оподаткування ще називають податковою базою.

Суб'єкти оподаткування - це особи (юридичні або фізичні), на яких покладено обов'язки сплачувати, утримувати та перераховувати податки до бюджету. Платника податку треба відрізняти від справжнього носія податку (кінцевого споживача) - особи, на яку податок припадає наприкінці усіх процесів перекладання.

Джерелом податку називають дохід, з якого платник сплачує податок. Джерело сплати може бути безпосередньо пов'язане з об'єктом оподаткування (коли оподатковується сам дохід або майно, що приносить дохід), а може і не мати стосунку до об'єкта оподаткування (наприклад, податки на майно і землю, які перебувають в особистому користуванні і не приносять доходу їх власникам). Податок може сплачуватись із доходу (незалежно від джерел його отримання), або капіталу (майна), коли для покриття податку доводиться витрачати його частку.

Одиницею оподаткування (або масштабом вимірювання) є одиниця виміру (фізичного чи грошового) об'єкта оподаткування. Фізичний вимір точніше відображає об'єкт оподаткування (площа земельної ділянки в га або м², обсяг циліндра двигуна транспортного засобу в м³). Грошовий вимір може бути безпосереднім - у разі оцінки доходів і опосередкованим - якщо оцінюється земельна ділянка, майно тощо.

С тавка податку - це законодавчо встановлена величина податку на одиницю виміру бази оподаткування. Існують два підходи до встановлення податкових ставок: універсальний і Диференційований. За універсального встановлюється єдина

Особисті податки - це податки, які встановлюються персонально для конкретного платника і залежать від його доходів (податок на прибуток, прибутковий податок, податок на промисел).

Реальні податки - це податки, які передбачають оподаткування майна, виходячи із зовнішніх ознак; платниками виступають власники цього майна незалежно від їх доходів (податок на землю, податок з власників транспортних засобів, майнові податки).

Прямі податки сприяють такому розподілу податкового тягаря, за якого більше платять ті члени суспільства, котрі мають вищі доходи. Такий принцип оподаткування більшістю економістів світу визнається найсправедливішим.

Зростання матеріального добробуту населення в другій половині XX століття в більшості країн світу дало змогу розвивати особисте оподаткування і зробити його достатньо масовим. Майже 80 відсотків надходжень від прибуткового податку з громадян припадає на населення з трудовими доходами, основу яких становить заробітна плата. Протягом останніх років є чіткою тенденція до зростання частки особистого прибуткового податку в доходах бюджетів усіх країн Європейського союзу. У країнах із розвиненою ринковою економікою особистий прибутковий податок становить від 5 до 27 відсотків від ВВП.

Разом з тим форма прямого оподаткування потребує і складного механізму стягнення податків, бо виникають проблеми обліку об'єкта оподаткування й ухилення від сплати. Тому, незважаючи на справедливість прямих податків, податкова система не може обмежуватися тільки ними. Це був би однобокий підхід, згубний для будь-якої системи.

За непрямого оподаткування об'єктом є не дохід, а витрати, оскільки податок сплачується під час купівлі товару.

Непрямі податки встановлюються в цінах товарів і послуг, їх розмір для окремого платники прямо не залежить від його доходів, причому, конкретні платники податків не завжди є їхніми носіями.

Формально непрямі податки справляються по пропорційних ставках. Кожний фактичний платник податку сплачує при купівлі товару однакову суму податку, незалежно від отримуваного доходу. Але за своєю сутністю непрямі податки регресивні, так як чим вищий дохід, тим меншою є питома вага цих податків в доході споживача і, навпаки, чим нижче дохід, тим більша питома вага даних податків. Тому непрямі податки вважаються соціально несправедливими, фіскальними.

Разом з тим непрямі податки мають низку істотних переваг: ці податки сплачує багато платників і широка база оподаткування сприяє зростанню доходів бюджету;

• простота уплати і регулярність надходження до бюджету;

• утримання і контроль сплати непрямих податків не потребує розширення податкового апарату;

• вилучення податку на всіх етапах руху товарів сприяє рівномірному розподілові податкового тягаря між усіма суб'єктами підприємницької діяльності;

• застосування нульової ставки на експортні товари сприяє збільшенню обсягу експорту та підвищенню конкурентоспроможності вітчизняних товарів на світовому ринку.

Найхарактернішими прикладами непрямого оподаткування є податок на додану вартість, акцизний збір, мито.

Податок на додану вартість за своєю економічною сутністю є універсальним акцизом. Суб'єктами податку є юридичні та фізичні особи, які займаються підприємницькою діяльністю у сфері виробництва, торгівлі та послуг. Фактично платником ПДВ є споживач незалежно від того, чи це юридична, чи фізична особа.

На сьогодні податок на додану вартість набув широкого застосування. Він є важливою складовою податкових систем у понад 40 країнах світу, в тому числі в 17 європейських країнах. Ставки податку встановлюються в процентах, які коливаються від 12 % у Люксембурзі та Іспанії до 22 % у Данії і 25 % в Ірландії. Кількість ставок досить різна від однієї (в Данії) до семи (у Франції). Найнижча ставка - 2,1 % у Франції на продовольчі товари, і найвища - 33,3 % щодо товарів, які є предметами розкоші. Загалом є підстави для висновку, що досвід застосування ПДВ у країнах Європи підтверджує його життєздатність і успішне функціонування в ринкових системах.

Один із видів непрямого оподаткування - специфічні акцизи, які є найактивнішими інструментами державного регулювання кількісних параметрів споживання певного переліку товарів, тютюнових та горілчаних виробів, контролювання доходів монополістів при виробництві деяких товарів, захисту власних виробників та перерозподілу доходів споживачів при купівлі предметів розкоші (ювелірні вироби, дорогі автомобілі).

Специфічні акцизи в більшості країн мають назву "акцизного збору". Вони включаються в ціну товару й оплачуються покупцями, виробниками або імпортерами товарів. Податок нараховується один раз на точно визначеному законом етапі руху товару від виробництва до споживання.

Ставки акцизного збору, як правило, встановлюються в процентах до оптової ціни товару. Водночас останніми роками дедалі більшого поширення набуває метод упровадження ставок у твердих сумах з одиниці товару. Це дає змогу ефективніше впливати на процес виробництва та реалізацію підакцизних товарів.

Мито - це непрямий податок, що справляється з товарів (інших предметів), що переміщаються через митний кордон, тобто ввозяться, вивозяться або слідують транзитом, і який включається в ціну товарів і сплачується за рахунок кінцевого споживача

На відміну від інших податків стягнення мита здійснюється не тільки і не стільки у фіскальних цілях (формування доходів бюджету), скільки спрямовано на формування раціональної структури експорту і імпорту в умовах прямого втручання держави у цю сферу.

Історичний розвиток системи оподаткування привів до поступового розмивання чітких відмінностей між прямими та непрямими податками. Універсальні форми непрямих податків - акцизів - у разі перенесення їх стягнення зі сфери реалізації у сферу виробництва набувають багато ознак прямого оподаткування. Насамперед це чітко визначений об'єкт оподаткування - обсяг обороту чи додана вартість. При цьому об'єкти оподаткування часткового збігаються: пряма форма - податок на прибуток і непряма форма - податок на додану вартість, частину якої становить той самий прибуток. <

За економічним змістом об'єкта оподаткування податки поділяються на три групи: податки на доходи, споживання і майно. Податки на доходи стягуються з доходів фізичних та юридичних осіб. Безпосередніми об'єктами оподаткування є заробітна плата та інші доходи громадян, прибуток або валовий дохід підприємств. Податки на споживання сплачуються не під час отримання доходів, а при їх використанні. Вони справляються у формі непрямих податків. Податки на майно встановлюються щодо рухомого чи нерухомого майна. На відміну від податків на споживання, які сплачуються тільки один раз - при купівлі, податки на майно стягуються постійно, доки майно перебуває у власності.

Залежно від рівня державних структур, які встановлюють податки, вони поділяються на загальнодержавні та місцеві.

Загальнодержавні податки встановлюють вищі органи влади. їх стягнення є обов'язковим на всій території країни, незалежно від того, до якого бюджету (державного чи місцевого) вони зараховуються.

Місцеві податки встановлюються місцевими органами влади та управління. Можливі різні варіанти встановлення місцевих податків:

• у вигляді надбавок до загальнодержавних податків. Рівень надбавки визначають місцеві органи відповідно до встановлених обмежень;

• введення місцевих податків за переліком, що встановлюється вищими органами влади. Вибір податків здійснюється місцевими органами влади;

-упровадження місцевих податків на розсуд місцевих органів без будь-яких обмежень з боку центральної влади.

Місцеві податки сплачуються юридичними та фізичними особами, які одержують доходи, володіють майном на даній території або землею, займаються певним видом діяльності або використовують майно, що перебуває у розпорядженні місцевого самоврядування. Співвідношення між місцевими й загальнодержавними податками в різних країнах складається по-різному. Це зумовлено рівнем розвитку місцевого самоврядування ,економічним становищем у державі, традиціями суспільного життя.

За методом справляння податки бувають: розкладні та квотарні, або окладні.

Розкладні податки - це історична форма справляння податків. Вона відповідала низькій податковій техніць Механізм оподаткування був наступним: спочатку уряд визначав загальну суму податкових надходжень, яка необхідна була для фінансового забезпечення функціонування держави, потім ця сума розподілялась між адміністративними одиницями залежно від обраного масштабу. Пізніше уряд адміністративної одиниці доводив до кожного платника відповідну суму нарахованого податку.

у

За квотарних, або окладних, податків для кожного платника нарахована до сплати сума податку визначається залежно від обсягу податкової бази, або об'єкта оподаткування, і ставок (квот) податку.

Розрізняють три способи утримання податків:

1. біля джерела отримання доходу;

2. на підставі декларації;

3. на підставі платіжного повідомлення.

Перший спосіб - використовується в процесі стягнення податків і зборів із заробітної плати і доходів громадян від здійснення трудових обов'язків.

Другий спосіб - стягнення податків на підставі декларації передбачає надання платниками даних про фактичні розміри об'єкта оподаткування. При цьому існують значні можливості для ухилення від сплати податків. Стягнення податків на підставі платіжного повідомлення здійснюється лише у випадках, коли платник має сплатити суму нарахованих йому відповідними органами податків (наприклад, розрахунок сум земельного податку в сільській місцевості здійснюється фахівцями сільських Рад народних депутатів). В окремих випадках платник надає цим органам декларацію про фактичні чи прогнозовані розміри об'єкта оподаткування.

6.5. Податкова політика держави

Організація оподаткування має значний вплив на суспільне життя. Податки в руках одних управлінців можуть бути знаряддям та інструментом стабілізації та економічного процвітання в державі, а в руках інших - засобом нестабільності та економічного саморуйнування.

Податкова політика -це діяльність держави у сферах запровадження, правового регламентування та організації справляння податків і податкових платежів до централізованих фондів грошових ресурсів держави.

Дбаючи про формування державних грошових фондів за рахунок податків і податкових платежів та встановлюючи нові види та форми оподаткування, державні структури повинні провадити таку податкову політику, яка має оптимально поєднувати інтереси держави і платників податків. Про оптимальність із погляду платників можна сказати словами французького економіста Леруа Больє: "Найкращий податок -то найменший податок". Звичайно, теоретики не можуть сприймати оптимальність так просто й безпосередньо. На їх погляд, вона полягає в максимізації індивідуально очікуваної корисності від різних комбінацій в оподаткуванні: співвідношення прямих і непрямих податків; диференціації оподаткування за окремими секторами економіки (промисловість, сільське господарство, житлово-комунальна сфера); дії окремих податків (прибуткового, податку на товари та ін.).

Успішне проведення податкової політики можливе за умови наукового поєднання таких критеріїв:

• фіскальної достатності;

• економічної ефективності;

• соціальної справедливості;

• стабільності;

• гнучкості.

Розглянемо їх більш детально.

Критерій фіскальної достатності зводиться до того, що, провадячи податкову політику, треба забезпечити такий обсяг податкових надходжень, який є оптимально бажаним згідно з вимогами проголошеної економічної доктрини. Досліджуючи значення цього критерію, можна помітити чітку пропорційну залежність між нормою оподаткування та обсягом податкових надходжень: чим вища норма оподаткування, тим вищі обсяги податкових надходжень. Цю залежність можна відобразити за допомогою простої математичної формули:

у=А₁хТ

де: у - загальний обсяг податкових надходжень;

А, - коефіцієнт регресії, який характеризує рівень залежності податкових надходжень від норми оподаткування, причому А, < 1;

Т - рівень оподаткування у державі.

Залежність між обсягом податкових надходжень та рівнем оподаткування у державі відображається за допомогою графіка рис. 1.

Рис. 1. Залежність МІЖ обсягом податкових надходжень і рівнем оподаткування у державі

За нульового рівня оподаткування, податкові надходження відсутні. Зі збільшенням норми оподаткування, податкові надходження до бюджету збільшуватимуться, хоча темпи росту податкових надходжень будуть повільнішими, ніж темпи росту норми оподаткування.

Залежність економічної ефективності діяльності суб'єктів господарювання від рівня оподаткування досліджується за допомогою аналізу обсягу чистого доходу (прибутку) суб'єкта господарювання.

Математична функція залежності критерію економічної ефективності від рівня оподаткування має вигляд:

ЧД = А₂/Т,

де: ЧД - обсяг чистого доходу;

А₂ - коефіцієнт залежності чистого доходу від рівня оподаткування;

Т - рівень оподаткування.

Із графічного зображення рис. 2. видно - якщо рівень оподаткування в країні наближається до 100%, то обсяг чистого доходу згідно з гіперболічною кривою прямує до 0.

Рис. 2. Функція залежності критерію економічної ефективності від рівня оподаткування

Суть критерію соціальної справедливості щодо встановлення рівня оподаткування визначається за двома аспектами:

• скорочення реальних доходів конкретних платників внаслідок сплати податків та податкових платежів;

• повернення частки номінальних доходів до конкретних платників, перерозподілених за допомогою податків через бюджет у вигляді суспільних благ (національна безпека, правопорядок, охорона здоров'я, освіта, благоустрій та інші трансфертні платежі).

Перший аспект критерію соціальної справедливості відображається наступною функціональною залежністю:

РД=НД-А_}Т

де: РД - реальні доходи платників податку;

НД - номінальні доходи платників податку;

А₃ - коефіцієнт залежності обсягу реальних доходів платників податку від рівня оподаткування;

Т - рівень оподаткування.

Графічне зображення залежності реальних доходів платників податків від рівня оподаткування відображається на графіку рис. 3.

Із графіка видно, що обсяг реальних доходів безпосередньо залежить від величини рівня оподаткування: чим вищий рівень оподаткування, тим нижчі реальні доходи конкретних платників податку.

Рис. 3. Залежність реальних доходів платників податків від рівня оподаткування

Інший аспект критерію соціальної справедливості відображається наступною функціонального залежністю:

СБ=А₄л^/ГТ

де; СБ - фінансовані із бюджету суспільні блага і трансфертні платежі;

Т - рівень оподаткування;

А₄ - коефіцієнт залежності обсягу суспільних благ від норми оподаткування.

Графічне зображення цієї залежності на рис. 4.

Між рівнем оподаткування та обсягом повернення раніше сплачених податків (правда, це повернення відносне - завдяки отриманню фінансованих з бюджету суспільних благ і трансфертних платежів) існує певна параболічна залежність. Причому, збільшення норми оподаткування в державі приводить до абсолютного зростання обсягу трансфертних платежів з бюджету. Але темпи росту фінансованих з бюджету суспільних благ відстають від темпів росту рівня оподаткування.

У реальному суспільно-економічному житті критерії фіскальної достатності, економічної ефективності та соціальної справедливості взаємопов'язані та взаємозалежні.

Для окремих держав імовірні різні варіанти поєднання критеріїв здійснення податкової політики. Все залежить від обраних коефіцієнтів залежностей А,, А₂, А₃, А₄, основою для встановлення яких є економічна доктрина держави.

9«32

129

протягом певного податкового періоду. За допомогою цього критерію досягається два позитивних чинники:

• суб'єкти господарювання внаслідок існування стабільного законодавства, що регламентує податкові взаємовідносини із державою, в змозі правильно обрати напрямки фінансової стратегії та отримати заплановані прибутки;

• покращується податкова робота як платників податків, так і органів державної податкової адміністрації.

Але треба зауважити, що податкова політика повинна бути стабільною лише протягом певного податкового періоду. Догматичність норм податкового регулювання суперечить реаліям економічного буття, і неврахування певних соціально- економічних змін у розвитку суспільства може призвести до непередбачуваних наслідків. Тому у податковій політиці необхідно враховувати критерій гнучкості. Він передбачає, що внаслідок певних змін у соціально-економічному бутті суспільства треба змінювати прийоми, методи та форми державного регулювання економіки, зокрема в сфері податків.

Критерій гнучкості діаметрально протилежний критерію стабільності. Критерій стабільності пов'язаний із податковою тактикою державного регулювання, що розробляється на певний проміжок часу, тоді як критерій гнучкості є податковою стратегією. Оптимальне врахування цих критеріїв забезпечує нормальні податкові взаємовідносини платників податку та держави.

6.6. Податкова система і принципи оподаткування

Проявом на ділі податкової політики, яка провадиться у тій чи іншій державі та формується відповідними державними структурами, є податкова система країни.

Взаємозв'язок між податковою політикою і податковою системою може бути визначений таким чином: метою оподаткування є вилучення ресурсів із сфери приватного використання; податкова політика спрямовується так, аби провести це вилучення з найменшою шкодою для економіки і соціальної сфери.

У податковій теорії найчастіше використовуються такі терміни: "податкова система" і "система оподаткування".

Останній термін характеризується як процес установлення і справляння податків, тобто такими елементами - платник, об'єкт оподаткування, ставка тощо - та механізмом обчислення і сплати податків.

Податкова система - це сукупність загальнодержавних і місцевих податків, зборів та інших обов'язкових платежів, до бюджетів усіх рівнів, форм і методів їх установлення, зміни, скасування, обчислення, сплати та стягнення, а також забезпечення відповідальності за вчинення правопорушень у сфері оподаткування, організація роботи по податковому контролю.

Наведене визначення характеризує оподаткування не як чисто механічний набір елементів, а як систему, зв'язки між елементами якої відбуваються через грошові і інформаційні потоки. Робиться наголос на взаємозв'язок і взаємообумовленість елементів системи та на меті функціонування системи.

Логічна схема податкової системи та форми зв'язків між її елементами може бути представлена такою моделлю.

В умовах розвинутих ринкових відносин податкова система є важливим елементом регулювання економічних і соціальних процесів у державі. Ефективність її функціонування визначається найрізноманітнішими факторами і насамперед економічним становищем, розкладом політичних сил, рівнем податкової культури, досягненнями економічної науки тощо.

Існує відповідний зв'язок між часткою податків у ВВП і моделлю ринкової економіки. Так, досить низькі масштаби перерозподілу державою ВВП характерні для американської моделі ліберальної ринкової економіки. Шведському варіанту моделі функціонування ринкової економіки, навпаки, притаманне активне втручання держави у розподіл ВВП з подальшим використанням коштів на соціальні цілі.

9*

Частка валового внутрішнього продукту, яку держава мобілізує у своє розпорядження за допомогою податків, становить у Швеції 52,2 %, у Франції - 43,5 %, у Німеччині - 42,3 %, у США - 34,2 %, в Японії - 33,2 % і має тенденцію до збільшення.

Розвиток системи оподаткування здійснюється як оптимальне співвідношення прямих і непрямих податків залежно від економічних умов розвитку кожної держави.

Не менш важливою є структура податків. Вона постійно змінюється під впливом економічних, соціальних та політичних факторів. Загалом розвиткові сучасних податкових систем зарубіжних країн притаманні такі риси:

• розширення оподаткування особистих доходів;

• модернізація податків на споживання;

• зменшення впливу податків на прибуток корпорацій;

• невпинне зростання відрахувань на соціальне страхування.

У більшості країн основу податкових надходжень

становлять прямі податки (США, Великобританія, Японія, Канада та ін.). Урівноважена структура податків у Німеччині та Італії (непрямі податки становлять відповідно 45,2 та 48,9 %). У Франції переважає непряме оподаткування.

У складі податкової системи України, як і в більшості зарубіжних країн, переважають прямі податки. Провідне місце в прямому оподаткуванні займає прибуткове оподаткування (податок на прибуток підприємств та прибутковий податок з доходів громадян). Серед непрямих податків домінуюча роль належить податку на додану вартість. Динаміка структури податкової системи свідчить про нестабільність податкової політики в Україні. Зміни , що відбувались в податковій структурі України, виявилися неадекватними щодо умов перехідної економіки, створили значні податкові навантаження на суб'єктів господарювання, призвели до невиправданого вилучення обігових коштів підприємств, виникнення додаткової потреби у кредитних ресурсах.

Негативно вплинули на результати господарської діяльності суб'єктів нарахування на фонд оплати праці. Надмірна кількість податкових пільг зумовила необгрунтований перерозподіл валового внутрішнього продукту, створила неоднакові економічні умови для господарювання. Усе це призвело до виникнення значного неофіційного сектора економіки, ухилень від оподаткування, затримки податкових надходжень.

Нижче подана порівняльна таблиця ставок оподаткування країн світу відносно розмірів чинних і пропонованих ставок основних податків згідно з проектом Податкового кодексу України.

Таблиця 1

Ставки оподаткування країн із ринковою економікою відносно розмірів ставок основних податків проекту податкового кодексу України, % до бази оподаткування

У проекті Податкового кодексу України запропоновано суттєво знизити ставки основних податків: податку на прибуток підприємств із ЗО до 20%, податку на доходи фізичних осіб із 10 - 40% до 10% та 20%, податку на додану вартість із 20% до 17%, з яких 15% - для формування бюджету та 2% - для формування бюджету розвитку. Акцизний податок пропонується нараховувати на алкогольні напої, бензин, дизельне пальне, пиво, етиловий спирт, транспортні засоби, тютюнові вироби.

Проект Податкового кодексу передбачає також платежі за спеціальне використання природних ресурсів, рентні платежі, які сплачуватимуть юридичні особи, що видобувають нафту, природний газ, транзитну ренту при транспортуванні трубопровідним транспортом мінеральної сировини та продуктів її переробки через територію України, збір за використання радіочастотного ресурсу з метою проведення конверсії та перерозподілу радіочастотного ресурсу України, екологічний збір та інші платежі.

Незважаючи на різновиди податкових систем, існують загальні принципи, які визначають науковий підхід щодо характеристики внутрішньої суті та суспільного призначення цього поняття. Принципи оподаткування можна визначити як узагальнені і систематизовані погляди та ідеї, пов'язані з оподаткуванням. Принципи "правильного" оподаткування, запропоновані багатьма дослідниками, в основному збігаються. Першим хто сформулював правила, яких має дотримуватися податкова система, був А. Сміт.

У сучасній економіці домінують ідеї американських економістів, які вважають, що податкова система повинна:

• не спотворювати оптимального розміщення виробничих

факторів на ефективних ринках;

• бути справедливою;

• бути гнучким автоматичним стабілізатором;

• бути чіткою, прозорою і незмінною;

• забезпечувати мінімум витрат на стягнення податків.

Очевидно, що принципи Сміта не зазнали істотних змін,

однак сучасні ідеї приділяють більше уваги впливу податків на економіку, оскільки їхня роль в економічному житті істотно зросла. Докорінно змінився і зміст, що вкладається в основні принципи. У XVIII ст. головним напрямом було дотримання справедливості - тобто ліквідація привілеїв. Сьогодні основна увага приділяється ступеню прогресивності або платоспроможності.

Звичайно, аналізувати податкові принципи можна з позицій різних підходів. Зокрема, принципи оподаткування можна розділити на такі, що визначають справедливість податкової системи, і такі, що визначають її ефективність.

Наукова думка у сфері оподаткування найчастіше зо ;ереджує свою увагу на проблемі досягнення справедливого оподаткування в суспільстві. При цьому можливі два різні Газові підходи, залежно від того, що покладено в основу встановлення та он інки податку: платоспроможність індивіда чи одержані вигоди. Принцип платоспроможності стосується збиранчя надходжень до бюджету і зосереджений на розподільній природі оподаткування. Цей принцип декларує, що тягар оподаткування повинен розподілятись згідно з платоспроможністю платника податку (обсягу доходу, споживання, вартості майна тощо). З принципом платоспроможності пов'язані питання горизонтальної та вертикальної рівностей в оподаткуванні. Горизонтальна рівність передбачає, що платники податку з однаковою платоспроможністю та податковою базою за доходом чи майном сплачують однакові суми податків протягом певного періоду. Вертикальна рівність досягається у тому разі, якщо платники податку з різною платоспроможністю сплачують різні за обсягом суми податків, що диференціюються згідно з певними етичними принципами соціальної справедливості.

У зв'язку з тим, що принцип платоспроможності піддається кількісному виміру, особливо щодо горизонтальної рівності оподаткування, для вимірювання й оцінки цього положення використовується діаграма Лоренца та коефіцієнт Джіні. Діаграма Лоренца дає змогу провести своєрідну паралель між податковими надходженнями до бюджету держави та сумарною кількістю платників податку. Ідеально бажаним є те, коли певна кількість платників, наприклад 20 % від загальної, сплачують до бюджету відповідно двадцятивідсотковий обсяг податкових надходжень (на рисунку - це пряма лінія). Дійсний розподіл доходів і податкових зобов'язань, що може бути на даний час у тій чи іншій державі, відображає крива лінія.

Рис. 5. Графічне зображення ідеального

та реального розподілу доходів і податкових зобов'язань у державі

Коефіцієнт Джіні визначає ступінь нерівномірності розподілу доходів і податкових зобов'язань шляхом вирахування відношення між кривою Лоренца, яка виражає дійсний розподіл доходів і податкових зобов'язань, й ідеально рівномірним бажаним розподілом.

Коефіцієнт Джіні = Площа А / (Площа А + Площа В)

Очевидно, що чим більше крива Лоренца нахиляється вниз, тобто чим більше вона вгнута, тим значніша нерівномірність розподілу доходів і податкових зобов'язань, одним із факторів якого є оподаткування.

Принцип вигоди стосується видатків і визначає справедливий спосіб оплати суспільних благ та послуг, які забезпечує уряд.

Згідно з принципом вигоди й адміністративної зручності державна діяльність у формі забезпечуваних державною службою послуг і суспільних благ має певну ціну, яка набирає ознак податку. Ці "податкові" ціни дістали назву "ціни за Ліндалем" (за ім'ям шведського економіста Е. Ліндаля, який уперше теоретизував це положення). Подібно до будь-якого ринку, рівновага за обміну "податки-блага" виникає у тому разі, якщо податкові витрати на одиницю фінансованих державою суспільних благ і трансфертних платежів здійснюються з граничною вигодою для кожного споживача державних благ, платника податків.

Принцип визначальної бази. В основу побудови певної податкової системи має бути покладена економічна доктрина держави. Вона може ґрунтуватись на одному із напрямків економічної думки - класичному і неокласичному, кейнсіанському і посткейнсіанському, марксистському і немарксистському. Кожний напрямок економічної теорії має власну модель економічної, фінансової та податкової політики. Проте суть не стільки в положеннях самої теорії, скільки в її наявності. Визначивши свою економічну доктрину на основі того чи іншого напрямку теорії, держава розробляє стратегію і тактику досягнення поставленої мети.

На основі обраної соціально-економічної доктрини держави в країні повинен формуватись середній рівень оподаткування, тобто та частка валового внутрішнього продукту, що перерозподіляється через бюджет за допомогою податків та податкових платежів. Прогнозований обсяг видатків бюджетів є визначального основою для встановлення норми оподаткування в державі.

Якщо уважно проаналізувати норму оподаткування наприклад у скандинавських країнах та Сполучених Штатах Америки, то можна дійти висновку, що норма оподаткування у скандинавських країнах майже вдвічі перевищує цей показник у Сполучених Штатах. Проте норма оподаткування суттєво не впливає на економічний прогрес та середньорічні обсяги приросту валового внутрішнього продукту (приріст ВВП у Швеції, як і в США, коливається від 3 до 6 % щорічно). Політика соціального захисту в скандинавських країнах спонукає до підвищення норми оподаткування. Але таке підвищення ґрунтується на граничній корисності обов'язкових платежів, і втрата соціального добробуту конкретного громадянина - платника податку за обміну "податки-блага" зводиться до мінімуму.

Водночас треба визнати, що не завжди підвищення норми оподаткування в країні веде до збільшення обсягу податкових надходжень до державної казни. Для аналізу оптимальної норми оподаткування вченими часто використовується теорія відомого американського економіста А. Лаффера. За допомогою кривої Лаффера - основи цієї теорії, (рис. 6), доведено, що, коли висота податкових ставок сягає певного критичного рівня (ТО), подальше підвищення норми оподаткування спричиняє не збільшення, а навпаки - зменшення податкових надходжень.

Зв'язок між висотою оподаткування та податковими надходженнями залежить від податкової бази, тобто об'єкта оподаткування. Тому Лаффер досліджував цей зв'язок за допомогою показника еластичності податкової бази, який вимірюється як відношення процентної зміни величини об'єкта оподаткування до процентної зміни норми оподаткування, тобто податкових ставок, які застосовуються щодо даного об'єкта (бази) податку.

_ АВ/В _ ТАВ ^т ~ АТ/Т ~ ВАТ'

де Е_т - еластичність податкової бази;

В - вартісний вимір податкової бази (об'єкта оподаткування);

Т - норма оподаткування;

АВ - приріст або процент збільшення податкової бази;

АТ - приріст або процент збільшення норми оподаткування. «

На обсяг податкових надходжень впливає також процес ухилення від сплати податків (рис. 7). Надмірне підвищення норми оподаткування веде до збільшення доходів тіньової економіки та згортання легального бізнесу, а заодно й до скорочення податкової бази.

Відкриття Лаффера якраз і полягає у тому, що зі збільшенням норми оподаткування, податкова база стає гнучкішою, що якраз і зумовлює, починаючи з певного рівня, зменшення податкової бази й ухилення від сплати податків.

Рис. 7. Залежність показника обсягів ухилення від сплати податків від норми оподаткування

де В - податкова база;

Т - норма оподаткування.

Податкова система повинна бути не лише справедливою, а й ефективною. Тут слід уникати марнотратства так само, як і в будь-якій економічній діяльності, державній чи приватній. Звідси випливають два конкретні наслідки для податкової політики: по-перше, податки не повинні спричиняти "надмірного тягаря" і, по-друге, витрати на податкову адміністрацію та збирання податків не повинні бути надто великими порівняно з отриманими надходженнями. Отже, проблема розроблення податкової системи полягає у мінімізації суперечностей між цілями ефективності та справедливості.

Можна виокремити низку основних прав платників податків, які слід визнати і підтримати, аби забезпечити справедливість податкової системи в демократичному суспільстві. Окремі країни вважають концепцію прав платників податків настільки важливою, що об'єднали усі заходи, спрямовані на захист платників податків, у "хартію" або "декларацію" платників податків. До основних визнаних прав платників податків належать такі:

• Право на охорону від втручання в особисте життя та конфіденційність означає, що всі платники податків повинні мати право сподіватися, що податкові органи не втручатимуться без потреби у їхні приватні справи. На практиці це здебільшого інтерпретується як уникнення безпідставних пошуків та вимог інформації.

• Право доступу до інформації означає, що платники податків повинні мати доступ до найновішої інформації про функціонування податкової системи і про те, як було розраховано розміри їхніх податків. Вони мають також бути поінформовані про свої права, зокрема про право подавати скаргу.

• Право подавати скаргу є визначальним пунктом будь-якої справедливої податкової системи, що належним чином захищає платників г здатків.

• Платники податків іовинні мати досить високий ступінь упевненості щодо рі зультатів своїх дій.

6.7. Податковий менеджмент на підприємстві

Проблема мінімізації податкових платежів значною мірою вирішується через формування ефективної податкової політики підприємства. Податкове планування на рівні суб'єктів господарювання є невід'ємною складовою управління фінансами підприємств.

Головним завданням податкового планування є мінімізація податків на основі максимального використання можливостей податкового законодавства, в тому числі і податкових пільг. Податкове планування починається, по суті, ще до реєстрації підприємства і включає обґрунтування вибору організаційно- правової форми суб'єкта господарювання з позицій мінімізації податкових витрат. Наприклад, здійснення комерційної діяльності в режимі приватного підприємництва без створення юридичної особи означає заміну сукупності сплачуваних податків (ПДВ, податку на прибуток тощо) фіксованим або єдиним податком.

Суб'єкту малого бізнесу надається право вибору режиму оподаткування, що також є суттєвим елементом податкового планування.

Наступним етапом у податковому плануванні має бути вибір місця здійснення діяльності як основного підприємства, так і його філій та відділень. Так, у підприємницькій практиці значним успіхом користується реєстрація фірм в офшорних зонах або у вільних економічних зонах.

Неабияке значення має форма розрахунків з постачальниками і покупцями, оцінка можливостей різних форм договорів з погляду податкових наслідків їх укладення.

Важливою складовою податковою менеджменту є регулювання оподатковуваної бази сплачуваних підприємством податків. З цих позицій усі податки поділяються на три групи:

• податки, об'єктом оподаткування яких є виручка;

• податки, об'єктом оподаткування яких є прибуток (дохід);

• податки, що мають об'єктом оподаткування фонд оплати праці.

Для скорочення можливих податкових втрат необхідно враховувати особливості методики розрахунку конкретних податків. Отже, урахування всіх факторів, що впливають на базу оподаткування, уможливить не тільки істотну мінімізацію податків, а й попередить виникнення штрафних санкцій, знизивши тим самим рівень податкових витрат.

Однією із найсерйозніших проблем, які постають перед будь-якою податкового адміністрацією, є недотримання податкового законодавства. Слід розрізняти ухилення від сплати податку (у межах закону) і уникнення сплати податків. Ухилення від сплати податку - це зміна поведінки з метою зменшення суми податкових зобов'язань. Вітчизняні економісти, зокрема В. М. Федосов, не раз досить детально характеризували способи легалізованого приховування доходів і прибутків від оподаткування. Існує безліч легалізованих методів ухилення від податків: штучне збільшення витрат виробництва, прискорене списання амортизації, пільгове оподаткування приросту капіталу, вкладання коштів в облігації місцевих органів влади, а також у благодійні і довірчі фонди, розщеплення доходів і родинне партнерство, дарування, застосування ліберальних правил списання "безнадійних" боргів, використовування податкових "канікул", "гаваней", "сховищ", "оазисів" та ін.

Офшорні операції (англ. оГГ-сЬоге - що знаходиться на відстані від берега, поза територією країни) являють собою законодавчу основу міжнародних фінансових і торгівельних операцій, що здійснюються підприємствами, зареєстрованими на території, що має статус податкової гавані, різновидністю якої є центр "оф-шор". Податкова гавань являє собою територію, що проводить політику залучення іноземних кредитів шляхом надання податкових та інших пільг. Іноді пільгове оподаткування поширюється лише на окремі види діяльності. Наприклад, в Люксембурзі це пільговий податковий режим для банків, в Швейцарії і Ліхтенштейні - для холдингових і торговельних підприємств. Підприємства, створені в податковій гавані, отримали назву "офшорні підприємства". Вони можуть бути або повністю звільнені від податку (Ірландія, Ліберія і ін.), або оподатковуються невеликим паушальним податком (єдиною сумою), як в Панамі, на Антильських островах і ін. Пільги надаються як іноземним, так і місцевим підприємцям. Центр "оф-шор" на відміну від "податкової гавані" надає податкові і інші пільги тільки по фінансовим операціям з іноземними резидентами в іноземній валюті. Центри "оф-шор" розташовані, в основному, на морських узбережжях і в місцях розвинутого міжнародного туризму (Багамські острови, Кіпр, Мальта та ін.). Вони проводять політику залучення іноземного капіталу, звільнюючи нерезидентів від валютного і експортного контролю, надаючи їм податкові пільги. Одним із найпопулярніших центрів "оф-шор" є Кіпр. Всім офшорним компаніям і їх співробітникам кіпрські закони надають такі пільги: пільговий податок на прибуток; нульовий податок на проценти, дивіденди, гонорари; звільнення від валютного контролю; пільгові ставки прибуткового податку для іноземних співробітників; безмитний ввіз товарів.

Центри "оф-шор" мають відповідну спеціалізацію: банківські, трастові, страхові. З метою отримання додаткового прибутку від пільг по оподаткуваннювикористовується режим, що має назву "зручний прапор". Його надають власникам суден-неризедентам Багамські острови, Бірма, Кіпр, Ліберія, Мальта, Панама і ін.

На відміну від ухилення від сплати податків, уникнення сплати податків є порушенням податкового законодавства, бо полягає у несплаті податків, що мають бути сплачені, згідно із законодавством. Корені уникнення сплати податків - простого обману - лежать у незаконній економічній діяльності. Існування тіньової економіки має щонайменше дві причини: 1) окремі види економічної діяльності незаконні, і їх не хочуть наводити у звітній документації та 2) високі граничні ставки податку призводять до того, що люди прагнуть отримати дохід, але не реєструвати його.

Удосконалення системи оподаткування має відбуватися шляхом поступового зниження податкового тягаря в процесі довгострокової поетапної податкової реформи.

Контрольні запитання

1. У чому полягає економічна сутність податків?

2. Як розвивалась теорія податків?

3. Які функції податків?

4. Які існують відмінності між податками, платежами і відрахуваннями?

5. Які виділяються елементи системи оподаткування?

6. За якими ознаками класифікують податки?

7. Які існують способи утримання податків?

8. Що таке податкова політика?

9. Які критерії успішного проведення податкової політики?

10. % л

    Як визначається сутність податкової системи і в чому її відмінності від системи оподаткування?

11. На яких принципах базується побудова податкової системи?

Ґ

Розділ 7. бюджет і бюджетна система

Після вивчення цієї теми ви будете \ знати і розуміти:

• Місце і роль бюджету в економічній системі держави.

• Основи розбудови бюджетної системи.

• Які види бюджетів входять до складу бюджетної системи України.

Як розподіляються бюджетні повноваження між державними та місцевими органами влади і управління.

• Яким чином регулюються міжбюджетні відносини.

7.1. Економічна природа і функції бюджету

Бюджет держави є досить складним і багатогранним явищем у суспільстві. Розкриваючи поняття "бюджет", доцільно розглянути такі його найважливіші характеристики:

• за сутністю економічної категорії;

• за правовим характером;

• за формою;

• за матеріальним змістом.

Передусім слід підкреслити, що бюджет є самостійною економічною категорією: ця категорія, будучи частиною фінансів, характеризується тими самими ознаками, які притаманні фінансам у цілому, але одночасно має свої

особливості, які відрізняють її від інших сфер і ланок фінансових відносин. До цих особливостей відносять:

1. бюджет є особливою економічною формою перерозподільних відносин, пов'язаних з відокремленням частини ВВП у руках держави і використанням її з метою задоволення потреб усього суспільства й окремих адміністративно-територіальних формувань;

2. за допомогою бюджету відбувається перерозподіл валового внутрішнього продукту, рідше - національного багатства, між окремими галузями економіки, адміністративно- територіальними формуваннями, сферами суспільної діяльності;

3. пропорції бюджетного перерозподілу вартості більшою мірою, ніж в інших ланках фінансової системи, визначаються потребами розширеного відтворення в цілому і завданнями, які стоять перед суспільством на кожному історичному етапі його розвитку;

4. сфера бюджетного розподілу посідає центральне місце у складі державних фінансів, що зумовлено ключовим положенням бюджету порівняно з іншими ланками.

Звідси можна зробити висновки про специфічне суспільне призначення бюджету - забезпечити розподіл і перерозподіл валового внутрішнього продукту між галузями економіки, верствами населення й територіями з метою підвищення ефективності економіки та добробуту громадян.

Як економічна категорія бюджет являє собою економічні відносини між державою, з одного боку, і юридичними та фізичними особами, з іншого боку, з приводу розподілу і перерозподілу ВВП (частково і національного багатства) з метою формування і використання бюджетного фонду, призначеного для забезпечення виконання державою її функцій. Фінансові відносини, які складаються у держави з юридичними і фізичними особами називаються бюджетними. Централізація частини ВВП у бюджеті є платою суспільства за виконання державою її функцій, таких як управління суспільством, оборона країни, економічна і соціальна.

Крім того, держава, виступаючи власником засобів виробництва у державному секторі, здійснює підприємницьку діяльність і відповідно є одним із суб'єктів створення і розподілу ВВП. Як доводить світовий досвід, роль держави у розподільних процесах із розвитком ринкових відносин має зростати, і бюджет у цьому аспекті є найдосконалішим засобом для здійснення перерозподілу фінансових ресурсів зокрема і національного багатства в цілому.

Аналіз моделі економіки, яка формується в Україні, дає підстави стверджувати, що в наступні роки через бюджет повинно перерозподілятися не менш як ЗО % ВВП. Таке співвідношення буде найоптимальнішим і зумовлене соціальною спрямованістю обраної моделі економіки, необхідністю структурної перебудови значної частини галузей господарства.

У країнах середнього рівня розвитку частка ВВП, що перерозподіляється через бюджетну систему, становить 35-37 %, а у високорозвинутих - 45 % і більше. Наприклад, у Німеччині цей показник сягнув 60 %.

Сконцентровані у бюджеті кошти призначаються для здійснення державної соціально-економічної політики, забезпечення оборони та безпеки держави. За допомогою бюджету виконуються державні та місцеві програми з розвитку й успішного функціонування галузей економіки, освіти, охорони здоров'я, зміцнення науково-технічного потенціалу й культури, поліпшення матеріального становища населення, підтримки соціально-економічного розвитку регіонів.

Акумуляція у бюджетній системі значних грошових фондів створює можливість для забезпечення рівномірного розвитку економіки і соціальної сфери на всій території країни через маневрування у розподілі коштів, нівелюючи наслідки нерівномірного розміщення продуктивних сил та соціальні наслідки розшарування громадян за їхніми матеріальними статками.

Значення державного бюджету обумовлено не лише обсягом коштів, які зосереджені в ньому. У безпосередньому зв'язку з бюджетом і під його впливом функціонують усі інші ланки фінансової системи. Відтак, бюджет є могутнім інструментом державного управління.

Сутність бюджету як економічної категорії реалізується через розподільну (перерозподільну) і контрольну функції. Зміст цих функцій, сфера і об'єкт їх дії характеризують специфіку бюджету як економічної категорії. Завдяки розподільній функції відбувається концентрація грошових коштів у руках держави і їх використання з метою задоволення загальносуспільних потреб. 10»

Зміст розподільної функції бюджету визначається процесами перерозподілу фінансових ресурсів між різними підрозділами суспільного виробництва. Бюджет в основному відображає вторинний перерозподіл, тобто після первинного розподілу валового внутрішнього продукту на основні його складові здійснюється вторинний перерозподіл за допомогою податків і надання за рахунок бюджету громадянам суспільних благ і послуг. До таких благ належать оборона країни, національна безпека й правопорядок, благоустрій, захист довкілля, освіта, охорона здоров'я, наука, культура тощо. Жодна інша ланка фінансової системи не здійснює такого різноманітного і багаторівневого перерозподілу коштів, як бюджет. Сфера дії розподільної функції бюджету визначається тим, що у відносини з бюджетом вступають майже всі учасники суспільного виробництва.

Контрольна функція дає змогу дізнатися, наскільки своєчасно і повно фінансові ресурси надходять у розпорядження держави, як фактично складаються пропорції в розподілі бюджетних коштів, чи ефективно вони використовуються. Основу контрольної функції становить рух бюджетних ресурсів, який відображається у відповідних показниках бюджетних надходжень і видатків.

Специфіка контрольної функції бюджету полягає в тому, що бюджет об'єктивно - через формування і використання фонду грошових коштів держави - відображає економічні процеси, які відбуваються в структурних ланках економіки.

Правова характеристика бюджету пов'язана із його законодавчим регулюванням. Бюджет виступає документом (фінансовим планом), в якому подається розпис доходів і видатків держави та органів місцевого самоврядування на бюджетний період. Державний бюджет України затверджується у формі закону.

Бюджет як фінансовий план відіграє дуже важливу роль у діяльності держави. Він спрямовує фінансову діяльність держави, визначає її фінансові можливості та пріоритети.

За матеріальним змістом бюджет - це фонд фінансових ресурсів, який перебуває у розпорядженні органів виконавчої влади певного рівня й використовується для виконання покладених на них функцій, передбачених Конституцією.

Бюджет як централізований грошовий фонд перебуває у постійному русі: практично щоденно до нього надходять кошти і проводиться фінансування видатків. У зв'язку з цим необхідна чітко налагоджена система управління бюджетом, яка реалізується через бюджетний механізм, що створює держава.

Бюджетний механізм - це сукупність конкретних форм бюджетних відносин, методів мобілізації і витрачання бюджетних коштів. Через бюджетний механізм держава регулює економіку, стимулює виробничі та соціальні процеси.

До бюджетних методів регулювання економічних і соціальних процесів відносять:

1. податки, які впливають на розвиток виробництва товарів, попит на них та їх пропонування;

2. бюджетне фінансування загальнодержавних програм, що забезпечують розширення виробництва й удосконалення його структури, розвиток соціальної сфери, соціальний захист громадян;

3. фінансова підтримка окремих галузей і підприємств для вирівнювання економічних умов їх функціонування або прискореного розвитку (через субвенції, пільгові безпроцентні кредити та ін.);

4. створення за рахунок бюджетних коштів спеціальних фондів, резервів для попередження диспропорцій у розвитку економіки.

Бюджетний механізм є активним інструментом реалізації бюджетної політики. Тому перехід на ринкові відносини, зміни, які відбуваються в пріоритетах бюджетної політики, потребують радикальних змін і в бюджетному механізмі.

7.2. Бюджетна система України

Державні органи на всіх рівнях управління для виконання покладених на них функцій повинні мати у своєму розпорядженні відповідні фінансові ресурси. З цією метою в державі створюється розгалужена мережа бюджетів, що забезпечують акумуляцію грошових коштів для фінансування господарства, соціальної сфери, благоустрою, утримання органів законодавчої і виконавчої влади і ін.

Сукупність різних видів бюджетів, побудована з Урахуванням економічних відносин, державного і адміністративно-територіальних устроїв і врегульована нормами права являє собою бюджетну систему держави.

Структура бюджетної системи, принципи її побудови та організація функціонування визначаються бюджетним устроєм, що ґрунтується на адміністративно-територіальному поділі держави. Як правило, в унітарних державах існує дворівнева бюджетна система, яка включає державний та місцеві бюджети. У державах із федеративним устроєм бюджетна система має три й більше рівнів - федеральний бюджет, бюджети адміністративних одиниць, що входять до складу федерації, та місцеві бюджети.

Складовими бюджетної системи України є державний бюджет та місцеві бюджети. Відповідно до Бюджетного кодексу України, ухваленого Верховною Радою України 22 березня 2001 р., місцевими бюджетами визнаються бюджет Автономної Республіки Крим, обласні, районні бюджети, бюджети районів у містах та бюджети місцевого самоврядування (бюджети територіальних громад сіл, селищ, міст та їх об'єднань). Склад бюджетної системи України представлений на (рис. 7.1).

Рис. 7.1. Бюджетна система України

150

Для аналізу та прогнозування економічного і соціального розвитку держави складається Зведений бюджет України, що включає показники Державного бюджету України, зведеного бюджету Автономної Республіки Крим та зведених бюджетів областей та міст Києва і Севастополя (рис. 7.2).

Зведений бюджет Автономної Республіки Крим включає показники бюджету Автономної Республіки Крим, зведених бюджетів її районів та бюджетів міст республіканського значення. Зведений бюджет області містить показники обласного бюджету, зведених бюджетів районів і бюджетів міст обласного значення цієї області. Зведений бюджет району охоплює показники районних бюджетів, бюджетів міст районного значення, селищних та .сільських бюджетів цього району. Зведений бюджет міста з районним поділом включає показники міського бюджету та бюджетів районів, що входять до його складу. Якщо місту або району у місті адміністративно

ЗВЕДЕНИМ БЮДЖЕТ УКРАЇНИ

Державний бюджет України

А

Зведені бюджети районів та міст республіканського

значення

Зведені бюджети міст обласного значення

Бюджети районів міста

Сільські бюджети

Рис. 7.2. Структура зведеного бюджету України

підпорядковані інші міста, селища чи села, то зведений бюджет міста або району в місті включає показники бюджетів цих міст, селищ та сіл.

Бюджетна система України грунтується на таких принципах:

1. принцип єдності бюджетної системи України - єдність бюджетної системи України забезпечується єдиною правовою базою, єдиною грошовою системою, єдиним регулюванням бюджетних відносин, єдиною бюджетною класифікацією, єдністю порядку виконання бюджетів та ведення бухгалтерського обліку і звітності;

2. принцип збалансованості - повноваження на здійснення витрат бюджету повинні відповідати обсягу надходжень до бюджету на відповідний бюджетний період;

3. принцип самостійності - Державний бюджет України та місцеві бюджети є самостійними. Держава коштами державного бюджету не несе відповідальності за бюджетні зобов'язання органів влади Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування. Органи влади Автономної Республіки Крим та органи місцевого самоврядування коштами відповідних бюджетів не несуть відповідальності за бюджетні зобов'язання одне одного, а також за бюджетні зобов'язання держави. Самостійність бюджетів забезпечується закріпленням за ними відповідних джерел доходів, правом відповідних органів державної влади, органів влади Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування на визначення напрямів використання коштів відповідно до законодавства України, правом Верховної Ради Автономної Республіки Крим та відповідних рад самостійно і незалежно одне від одного розглядати та затверджувати відповідні бюджети;

4. принцип повноти - до складу бюджетів підлягають включенню всі надходження до бюджетів та витрати бюджетів, що здійснюються відповідно до нормативно-правових актів органів державної влади, органів влади Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування;

5. принцип обґрунтованості - бюджет формується на реалістичних макропоказниках економічного і соціального розвитку держави та розрахунках надходжень до бюджету і витрат бюджету, що здійснюються відповідно до затверджених методик та правил;

6. принцип ефективності - при складанні та виконанні бюджетів усі учасники бюджетного процесу мають прагнути досягнути запланованих цілей, залучаючи мінімальний обсяг бюджетних коштів, і максимального результату, використовуючи визначений бюджетом обсяг коштів;

7. принцип субсидіарності - розподіл видатків між державним бюджетом та місцевими бюджетами, а також між місцевими бюджетами повинен ґрунтуватися на максимально можливому наближенні надання суспільних послуг до їх безпосереднього споживача;

8. принцип цільового використання бюджетних коштів - бюджетні кошти використовуються тільки на цілі, визначені бюджетними призначеннями;

9. принцип справедливості і неупередженості - бюджетна система України будується на засадах справедливого і неупередженого розподілу суспільного багатства між громадянами і територіальними громадами;

10. принцип публічності та прозорості - Державний бюджет України та місцеві бюджети затверджуються, а рішення щодо звіту про їх виконання приймаються відповідно Верховною Радою України, Верховною Радою Автономної Республіки Крим та відповідними радами;

11. принцип відповідальності учасників бюджетного процесу - кожен учасник бюджетного процесу несе відповідальність за свої дії або бездіяльність на кожній стадії бюджетного процесу.

Зокрема, у Бюджетному кодексі України визначено перелік формальних ознак, які свідчать про те, що уряд недостатньо відповідально поставився до вимог Бюджетної резолюції. Разом з тим підвищено відповідальність Верховної Ради за дотримання бюджетної політики, визначеної нею ж у Бюджетній резолюції, керівників фінансових органів на рівні області, міста обласного значення та району.

7.3. Бюджетний процес в Україні

Бюджетний процес - це регламентована нормами права діяльність, пов'язана зі складанням, розглядом, затвердженням бюджетів, їх виконанням і контролем за їх виконанням, розглядом звітів про виконання бюджетів, що становлять бюджетну систему України.

Учасниками бюджетного процесу є Президент України, Верховна Рада України, Кабінет Міністрів України, Міністерство фінансів, Державне казначейство, Національний банк України, Рахункова палата, головні розпорядники і розпорядники бюджетних коштів та інші органи, на які законодавством України покладені бюджетні, податкові та інші повноваження.

Можна виділити такі стадії бюджетного процесу:

1. складання проектів бюджетів;

2. розгляд та прийняття закону про державний бюджет України, рішень про місцеві бюджети;

3. виконання бюджету, в тому числі у разі необхідності внесення змін до закону про Державний бюджет України, рішення про місцеві бюджети;

4. підготовка та розгляд звіту про виконання бюджету і прийняття рішення щодо нього.

Основою бюджетного процесу є бюджетне планування, оскільки виконується такий бюджет, який ухвалено. Завдання бюджетного планування:

• достовірне визначення обсягу та джерел формування доходів бюджету;

• оптимальний розподіл видатків за окремими групами і галузями;

• збалансування бюджету.

Процедура бюджетного планування (послідовність заходів і дій зі складання і розгляду проекту бюджету) визначена Бюджетним кодексом України і на державному рівні включає такі етапи та стадії.

А. Визначення Основних напрямів бюджетної політики на наступний бюджетний період.

• До 1 червня Кабінет Міністрів України подає до Верховної Ради України проект Основних напрямів бюджетної політики на наступний бюджетний період, що грунтується на прогнозних макропоказниках економічного і соціального розвитку України із зазначенням показників обсягу валового внутрішнього продукту, індексів споживчих цін, прогнозованого офіційного обмінного курсу гривні у середньому за рік та на кінець року, прогнозованого рівня безробіття.

• За результатами парламентських слухань Верховна Рада приймає постанову про схвалення або взяття до відома

Основних напрямів бюджетної політики на наступний бюджетний період (Бюджетна резолюція).

Б. Підготовка й аналіз бюджетних запитів

• Для підготовки пропозицій проекту Державного бюджету України Міністерство фінансів розробляє і доводить до головних розпорядників бюджетних коштів інструкцію щодо підготовки бюджетних запитів.

• Головні розпорядники бюджетних коштів організують розроблення бюджетних запитів, що містять пропозиції з відповідним обґрунтуванням щодо обсягу бюджетних коштів, необхідних розпорядникові для забезпечення його діяльності на наступний бюджетний період, та подання їх Міністерству фінансів.

• На основі аналізу бюджетних запитів Міністерство фінансів України готує пропозиції проекту Державного бюджету України та проекту закону про Державний бюджет. В період підготовки пропозицій Міністерство фінансів вживає заходів щодо усунення розбіжностей з головними розпорядниками бюджетних коштів.

В. Схвалення Кабінетом Міністрів України проекту Державного бюджету та проекту закону про Державний бюджет та подання їх Верховній Раді України (не пізніше 15 вересня року, що передує плановому).

Г. Розгляд та прийняття Державного бюджету України Верховною Радою України.

• Розгляд проекту закону про Державний бюджет України народними депутатами України, а також у комітетах, депутатських групах та фракціях Верховної Ради України.

• Розгляд Комітетом Верховної Ради України з питань бюджету спільно з уповноваженими представниками Кабінету Міністрів України пропозицій до проекту закону про Державний бюджет України і підготовка Висновків та пропозицій до нього, а також підготовка таблиці пропозицій суб'єктів законодавчої ініціативи.

• Обговорення проекту Державного бюджету на пленарному засіданні Верховної Ради:

• перше читання - розгляд висновків та пропозицій до проекту закону про Державний бюджет України. У разі схвалення вони набувають статусу Бюджетних висновків Верховної Ради України;

• друге читання - передбачає затвердження загального обсягу дефіциту (профіциту), доходів і видатків державного бюджету України на наступний бюджетний період, обсягу міжбюджетних трансфертів та інших положень, необхідних для формування місцевих бюджетів;

- третє читання - голосування щодо статей бюджету, що не були прийняті у другому читанні, та по проекту закону про Державний бюджет України в цілому.

Закон про Державний бюджет України повинен бути прийнятий Верховною Радою України до 1 грудня року, що передує плановому.

Виконання бюджету полягає у мобілізації запланованих доходів і фінансуванні передбачених видатків. Забезпечення виконання бюджету покладено на Кабінет Міністрів, а загальну організацію та управління виконанням Державного бюджету здійснює Міністерство фінансів. Бюджет виконується за розписом, затвердженим Міністром фінансів. Цей документ складається у місячний термін після затвердження бюджету в розрізі підрозділів бюджетної класифікації, яка дає повну деталізацію видів доходів і напрямів видатків. Розпис доходів і видатків складається з поквартальною розбивкою, що дає змогу збалансувати бюджет на різні періоди.

Касове виконання бюджету (зарахування коштів на рахунки бюджету та перерахування з них) може здійснюватись за двома системами: банківською і казначейською. За банківської системи рахунки бюджету відкриваються в установах банківської системи, за казначейської - створюється спеціальна структура - Державне казначейство, яке веде рахунки бюджету, мобілізує кошти і фінансує видатки.

В Україні застосовується казначейська форма обслуговування Державного і місцевих бюджетів, яка передбачає здійснення Державним казначейством через єдиний казначейський рахунок:

• операцій з коштами державного і місцевих бюджетів;

• розрахунково-касовош обслуговування розпорядників бюджетних коштів;

• контролю бюджетних повноважень при зарахуванні надходжень, прийнятті зобов'язань та проведенні платежів:

• бухгалтерського обліку та складання звітності про виконання бюджету.

Запровадження казначейської системи виконання бюджетів і функціонування єдиного казначейського рахунку, відкритого в Національному банку, дає змогу уряду мати вичерпну щоденну інформацію про стан державних фінансів. Система електронних платежів (СЕП) Національного банку поряд із входженням Державного казначейства у мережу "Клієнт банку - банк" дозволяє провадити платежі у лічені хвилини замість двох або більше днів. Крім того, казначейський принцип оплати рахунків через реєстраційні рахунки відкриті в рамках єдиного казначейського рахунку значно скорочує можливості порушення фінансово-бюджетної дисципліни.

Після закінчення бюджетного року Міністерство фінансів складає Звіт про виконання Державного бюджету, який подається Кабінетом Міністрів України Верховній Раді України не пізніше 1-го травня року, наступного за звітним.

На всіх стадіях бюджетного процесу здійснюються фінансовий контроль і аудит та оцінка ефективності використання бюджетних коштів.

Тривалість стадій бюджетного процесу різна в окремих країнах, але в більшості випадків весь процес триває у середньому близько двох років.

Бюджет складається на рік. Цей період має назву бюджетного періоду, він в Україні співпадає з календарним роком. Проте є ряд держав, у яких бюджетний рік не збігається з календарним. Наприклад, у США бюджетний рік триває з 1- го жовтня по 30-те вересня, у Швеції - з 1-го липня по 30-те червня, в Японії - з 1-го квітня по 31-ше березня.