4. Податковий контроль: організація та порядок здійснення

Вище були наведені основні напрями управлінської діяльності, що виділялися у складі адміністрування податків за результатами досліджень вітчизняних науковців . Серед них облікова робота, масово-роз'яснювальна та консультативна робота, прогнозно-аналітична робота, контрольно-перевірочна робота.

Однак в українському законодавстві запропоновано підхід, за яким в адмініструванні податків виділяється сегмент податкового контролю. Виходячи із законодавчого визначення, під ним пропонується розуміти систему заходів із встановлення правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування, іншого законодавства, інспектування питань дотримання якого покладено на контролюючі органи. Логіка Податкового кодексу показує, що він не тотожний контрольно-перевірочній роботі, оскільки передбачає (як внутрішні складові або шляхи забезпечення):

- ведення обліку платників податків;

- інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності органів державної податкової служби;

- перевірки та звірки.

З огляду на це точніше було б сказати, що в такому разі податковий контроль - це система заходів не лише із встановлення правильності, повноти і своєчасності сплати податків, а й частково із забезпечення зазначеного.

Отже, однією із складових податкового контролю є облік платників. Як відомо, перш ніж справляти податки, слід чітко знати весь контингент платників, їх склад за правом користування пільгами та ін. За алегоричними висловами декількох класиків (зокрема, А. Сміта), оподаткування має схожість зі стрижкою овець, і облік є необхідним не лише для знання їх кількості, але й для визначення - коли можна зібрати найбільше шерсті. Крім того, відійшовши від алегорій, слід зазначити, що облік платників податків є одним із методів попередження ухилення від сплати, оскільки деякою мірою зменшує потенційні можливості нелегальної діяльності . Він є необхідною умовою для здійснення фіскальними органами контролю за правильністю нарахування, своєчасністю і повнотою сплати податків та фінансових санкцій, дотриманням інших вимог, що висуваються до суб'єктів підприємницької діяльності та інспектуються податковою службою.

Отже, всі платники податків підлягають взяттю на облік або реєстрації в органах державної податкової служби. При цьому вирізняють основне та неосновне місця обліку. Основне місце обліку відповідає місцю проживання особи, місцю знаходження юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів. Неосновне місце обліку - місце розташування (реєстрації) підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об'єктів оподаткування чи об'єктів, які пов'язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність. Для обліку за неосновним місцем платник повинен подати заяву у відповідний податковий орган протягом 10 робочих днів після створення (відкриття) названих підрозділів або реєстрації зазначеного майна.

За основним місцем взяття на облік платників податків юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів здійснюється, як правило, після їх державної реєстрації чи включення відомостей про них до відповідних державних реєстрів. Усі фізичні особи реєструються в органах державної податкової служби шляхом включення відомостей про них до Державного реєстру фізичних осіб платників податків. При цьому якщо фізична особа є підприємцем або має намір провадити незалежну професійну діяльність, то вона також підлягає взяттю на облік в органах державної податкової служби як самозайнята особа.

Облік платників податків ведеться за податковими номерами (реєстраційними номерами облікової картки платника податків). Виняток становлять громадяни, що за своїми релігійними переконаннями відмовляються від прийняття такого номера. Вони зобов'язані повідомити про це відповідний орган державної податкової служби. У такому разі їх облік ведеться за прізвищем, ім'ям, по батькові і серією та номером діючого паспорта. Відмітка про таку особливість вноситься у паспорти зазначених осіб, що стає свідченням їх прав здійснювати платіжні операції за паспортними даними.

Податкові номери (або серія та номер паспорта для зазначеної вище категорії платників) обов'язково вказуються у всіх податкових документах (включаючи звітність), платіжних та фінансових документах, цивільно-правових договорах, при реєстрації майна і активів (включаючи транспортні засоби) тощо. Вони також зазначаються податковою службою у всіх свідоцтвах, довідках, патентах, інших документах або повідомленнях, що видаються платнику чи надсилаються йому.

Облікова інформація про платників податків накопичується у автоматизованих реєстрах, ведення яких забезпечується органами державної податкової служби (Єдиному банку даних про платників податків юридичних осіб, Державному реєстрі фізичних осіб платників податків, реєстрі платників податку на додану вартість, реєстрі неприбуткових організацій, реєстрі великих платників податків та інших реєстрах). Інформація названих баз даних вважається податковою інформацією з обмеженим доступом.

Процедури взяття платників на облік, зняття з обліку та зміни облікових даних мають деякі особливості залежно від категорії платника та передбачають необхідність виконання певних вимог і організації специфічного документообігу.

Для включення фізичної особи до Державного реєстру фізичних осіб платників податків складається облікова картка (що одночасно слугує заявою для реєстрації), до якої вноситься така інформація:

- прізвище, ім'я та по батькові;

- дата народження;

- місце народження (країна, область, район, населений пункт);

- місце проживання, а для іноземних громадян також громадянство;

- серія, номер свідоцтва про народження, паспорта (аналогічні дані іншого документа, що посвідчує особу), ким і коли виданий.

Особи, що у зв'язку з релігійними переконаннями мають право скористатися особливими обліковими умовами, про які вже йшлося вище, замість облікової картки подають повідомлення.

Після включення до Державного реєстру податкові органи за зверненням платника податків, його законного представника або уповноваженої особи видають документ, що засвідчує реєстрацію (крім осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний орган державної податкової служби і мають відмітку у паспорті).

Зміни даних, які включаються до облікової картки фізичної особи платника податків, не пізніше наступного робочого дня після їх реєстрації повинні повідомлятися податковим підрозділам органами державної реєстрації актів цивільного стану та внутрішніх справ. Також самі фізичні особи зобов'язані подавати заяви про зміну відповідних даних протягом місяця з дня їх виникнення.

До інформаційної бази Державного реєстру платників податків - фізичних осіб включаються такі дані: джерела отримання Доходів; об'єкти оподаткування; сума нарахованих та отриманих доходів; сума нарахованих та сплачених податків; інформація про податкову знижку та податкові пільги платника податків; відомості про державну реєстрацію, реєстрацію та взяття на облік фізичних осіб підприємців і осіб, які провадять незалежну професійну діяльність (дати і номери записів, свідоцтв та інших документів; підстави державної реєстрації, реєстрації та взяття на облік, припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності, інші реєстраційні дані; усі зміни даних про особу, заміну чи продовження дії довідок про взяття на облік; місце провадження діяльності, телефони та інша додаткова інформація для зв'язку; види діяльності; громадянство та номер, що використовується під час оподаткування в країні громадянства, для іноземців; системи оподаткування із зазначенням періодів її дії). У такому документі зазначається реєстраційний номер облікової картки платника податків.

Для формування бази даних державні органи, самозайняті особи та податкові агенти повинні подавати до податкової служби таку інформацію про фізичних осіб:

- органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, юридичні особи та фізичні особи підприємці, податкові агенти про дату прийняття на роботу або звільнення з роботи фізичних осіб (інформація подається протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу);

- органи внутрішніх справ про фізичних осіб, які зареєстрували своє місце проживання у відповідному населеному пункті чи які зняті з реєстрації в такому населеному пункті, про зміну фізичними особами прізвища, імені, по батькові, дати і місця народження, транспортні засоби, щодо яких у фізичних осіб виникає або припиняється право власності (інформація подається щомісяця не пізніше 10 числа наступного місяця), а також про втрачені, викрадені паспорти (інформація подається у п'ятиденний строк від дня надходження відповідних заяв) та про паспорти померлих громадян (інформація подається щомісяця не пізніше 10 числа наступного місяця);

- органи державної реєстрації морських, річкових та повітряних суден про судна, щодо яких у фізичних осіб виникає або припиняється право власності (інформація подасться щомісяця не пізніше 10 числа наступного місяця);

- органи державної реєстрації актів цивільного стану про фізичних осіб, які померли (для закриття облікових карток) (інформація подається щомісяця не пізніше 10 числа наступного місяця);

- органи, що здійснюють реєстрацію приватної нотаріальної, адвокатської, іншої незалежної професійної діяльності та видають свідоцтва про право на провадження такої діяльності, про видачу або анулювання реєстраційного посвідчення (інформація подається у п'ятиденний строк від дня провадження відповідної дії);

- органи державної реєстрації прав про оподатковуване нерухоме майно, щодо якого у фізичних осіб виникає або припиняється право власності (інформація подається щомісяця не пізніше 10 числа наступного місяця);

- органи опіки і піклування, виховні, лікувальні заклади, заклади соціального захисту населення та інші заклади, що відповідно до законодавства здійснюють опіку, піклування або управління майном підопічного, зобов'язані повідомляти про встановлення опіки над фізичними особами, піклування та управління майном, а також про подальші зміни, пов'язані із зазначеною опікою, піклуванням або управлінням майном (інформація подається не пізніше, як протягом п'яти календарних днів від дня прийняття відповідного рішення);

- інші органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування інформацію про інші об'єкти оподаткування.

Як уже зазначалося вище, облік самозайнятих осіб здійснюється шляхом внесення записів до Державного реєстру фізичних осіб платників податків. Взяття на облік фізичних осіб підприємців в органах державної податкової служби здійснюється за місцем їх державної реєстрації на підставі відомостей з реєстраційної картки, наданих державним реєстратором у порядку взаємодії та обміну інформацією. Якщо ж особа є приватним нотаріусом чи веде іншу незалежну професійну діяльність, умовою якої є державна реєстрація та отримання свідоцтва, дозволу, сертифіката чи іншого документа, то вона зобов'язана протягом 10 календарних днів після такої реєстрації стати на облік в органі державної податкової служби за місцем свого постійного проживання.

Для взяття на облік фізичної особи, яка має намір провадити незалежну професійну діяльність, вона повинна або подати заяву та інші документи (що підтверджують право на відповідну діяльність) особисто, або передати їх через уповноважену особу, або надіслати рекомендованим листом з описом вкладення до органу державної податкової служби за місцем постійного проживання.

Орган державної податкової служби повинен взяти на облік самозайняту особу не пізніше наступного робочого дня з дня отримання названих вище документів і відомостей (за відсутності підстав для відмови у їх розгляді, визначних статтею 65 Податкового кодексу). Не пізніше наступного дня з дня взяття на облік платнику надсилається або видається відповідна довідка.

Внесення до Державного реєстру фізичних осіб - платників податків запису про припинення підприємницької діяльності чи незалежної професійної діяльності фізичної особи (та зняття її з обліку як самозайнятої особи) здійснюється у таких випадках:

- фізична особа визнана недієздатною або обмежена її цивільна дієздатності за рішенням суду;

- фізична особа померла, що підтверджується свідоцтвом про смерть (витягом з Державного реєстру актів цивільного стану громадян, інформацією органу державної реєстрації актів цивільного стану);

- фізична особа визнана безвісно відсутньою на підставі рішення суду;

- до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи;

- зареєстровано припинення незалежної професійної діяльності фізичної особи у відповідному уповноваженому органі;

- закінчився строк, на який було видано свідоцтво про реєстрацію чи інший документ (дозвіл, сертифікат тощо);

- набрала чинності судова заборона фізичній особі провадити підприємницьку діяльність або незалежну професійну діяльність;

- наявні обмеження права на провадження підприємницької діяльності або незалежної професійної діяльності, які встановлені законодавством;

- анульовано чи скасовано, згідно із законодавством, свідоцтво про реєстрацію чи інший документ (дозвіл, сертифікат тощо), що підтверджує право фізичної особи на провадження підприємницької або незалежної професійної діяльності.

Взяття юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів на облік як платників податків (за основним місцем обліку) також здійснюється податковими органами на підставі відомостей з реєстраційної картки, наданої державним реєстратором. Відповідну дія вчинюється органами податкової служби не пізніше наступного робочого дня з дня отримання зазначених відомостей. Якщо ж, відповідно до законодавства, на юридичну особу розповсюджується особливий порядок, за яким вона не включається до Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, то для її обліку як платника податків у десятиденний строк після державної реєстрації (легалізації, акредитації чи засвідчення факту створення іншим способом) має бути подана заява до податкового органу. Не пізніше наступного робочого дня з дня надходження цієї заяви здійснюється взяття на облік даного платника податків.

Наступного робочого дня з дня взяття на облік (за основним місцем) платникам податків юридичним особам та відокремленим підрозділам видається або надсилається довідка про взяття їх на облік.

У 10-денний строк з дня взяття на облік чи виникнення змін у облікових даних юридичні особи та їх відокремлені підрозділи зобов'язані надати органу державної податкової служби відомості стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського та податкового обліку. Для цього вони подають відповідну заяву.

Існують також особливості взяття на облік військових частин, відокремлених підрозділів іноземних компаній, постійних представництв нерезидентів, угод про розподіл продукції та договорів про спільну діяльність на території України без створення юридичних осіб тощо (див. статтю 64 Податкового кодексу України).

Якщо платника податків віднесено до категорії великих (за наслідками оцінки, проведеної за визначеними критеріями), то він включається до Реєстру великих платників податків. Центральний орган податкової служби надає повідомлення про цей факт. У такому випадку платник зобов'язаний стати на облік у спеціалізованому органі державної податкової служби з початку календарного року, на який сформовано Реєстр. Якщо ж він самостійно не вчинив відповідні дії, то центральний орган державної податкової служби має право приймати рішення про зміну основного місця обліку та переведення на облік у спеціалізовані чи інші органи державної податкової служби.

Протягом 20 календарних днів після прийняття рішення про переведення великого платника податків на облік у спеціалізовану державну податкову інспекцію (чи інший орган державної податкової служби), податкові підрозділи за попереднім місцем обліку зобов'язані здійснити зняття з обліку такого платника податків, а за новим місцем - взяття його на облік.

Підставами для зняття з обліку в органах державної податкової служби юридичної особи, її відокремлених підрозділів є повідомлення державного реєстратора (чи документальне підтвердження іншого органу державної реєстрації) про проведення державної реєстрації припинення юридичної особи, закриття відокремленого підрозділу. У разі припинення юридичної особи її відокремлені підрозділи підлягають зняттю з обліку.

Зміни до облікових даних платників податків - юридичних та фізичних осіб вносяться на підставі:

- інформації органів державної реєстрації;

- інформації банків та інших фінансових установ про відкриття (закриття) рахунків платників податків;

- документально підтвердженої інформації, що надається самими платниками податків;

- інформації суб'єктів інформаційного обміну, уповноважених вчиняти будь-які реєстраційні дії стосовно платника податків;

- рішення суду, що набрало законної сили;

- даних перевірок платників податків.

У випадку зміни місця знаходження або місця проживання платника податків (юридичної чи самозайнятої особи), що зареєстрована в установленому порядку та внаслідок якої змінюється адміністративний район, а також у випадку зміни податкової адреси платника, орган державної податкової служби за попереднім місцем знаходження (проживання) знімає такого платника з обліку, а за новим - здійснює взяття на облік. При цьому платник у десятиденний строк від дня реєстрації зміни місця знаходження (місця проживання) зобов'язаний подати органу державної податкової служби за новим місцем знаходження відповідну заяву.

Якщо змінилися дані про платника податків (юридичну чи самозайняту особу) або внесені зміни до документів, що подаються для взяття на облік, платник зобов'язаний подати уточнені документи протягом 10 календарних днів з дня внесення зазначених змін.

В облікових даних про платників - юридичних осіб та самозайнятих осіб в обов'язковому порядку також відображається інформація про відкриття та закриття рахунків в установах банків та інших фінансових установах. У зв'язку з цим слід відзначити, що в Україні названі установи можуть відкрити рахунки платникам податків лише за наявності довідки про взяття на облік у органах податкової служби. Крім того, вони зобов'язані протягом трьох робочих днів з дня відкриття або закриття рахунка (включаючи такий день) надіслати до податкових органів повідомлення про відкриття або закриття рахунка платника. У свою чергу, орган державної податкової служби протягом трьох робочих днів з дня отримання повідомлення від фінансової установи про відкриття рахунка зобов'язаний направити повідомлення про взяття рахунка на облік або відмову у взятті його на облік із зазначенням підстав. Фінансова установа може провадити видаткові операції за рахунком платника лише після отримання повідомлення про взяття його на облік.

У сучасних умовах для реалізації податкового контролю, крім обліку платників податків, важливим також є інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності державної податкової служби. Воно являє собою комплекс заходів із збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання органами державної податкової служби покладених на них функцій та завдань.

Розрізняється п'ять основних методів отримання податкової інформації органами державної податкової служби:

- надходження в обов'язковому порядку;

- надходження від джерела інформації за його власною ініціативою;

- систематизація оприлюднених даних;

- за запитом податкового органу;

- шляхом проведення зустрічних звірок даних суб'єктів господарювання щодо платника податків.

Перелік та порядок надання податкової інформації регулюються статтями 72-73 Податкового кодексу України.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та завдань.

Найбільш, ефективним заходом із встановлення правильності, повноти і своєчасності сплати податків є перевірки.

Органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні та фактичні перевірки. Серед документальних перевірок розрізняють планові та позапланові, виїзні та невиїзні.

Камеральна перевірка проводиться у приміщенні органу державної податкової служби виключно на підставі даних, зазначених у податковій звітності (деклараціях, розрахунках) платника податків. Для її здійснення не обов'язкова згода платника, не потрібне спеціальне рішення керівника податкового органу або направлення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Документальна перевірка проводиться на підставі податкової, фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації (у тому числі за результатами перевірок інших платників податків). Така перевірка стосується питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, дотримання роботодавцями законодавства щодо укладання трудових договорів, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Якщо документальна перевірка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, то вона є виїзною. Документальна перевірка, що проводиться в приміщенні органу державної податкової служби, називається невиїзною. Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов'язкова.

Якщо документальна перевірка проводиться відповідно до попередньо затвердженого плану-графіка перевірок, то вона є плановою.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби. Періодичність проведення таких перевірок визначається залежно від ступеня ризику в діяльності платника. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, із середнім не частіше, ніж раз на два календарних роки, з високим не частіше одного разу на календарний рік. У разі планування різними контролюючими органами у звітному періоді проведення перевірки одного й того самого платника податків, така перевірка проводиться зазначеними органами одночасно.

Документальна планова перевірка не може проводитися за окремими видами зобов'язань перед бюджетами (крім податку з доходів фізичних осіб та зобов'язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами). Право на її проведення надається лише у випадку, коли платнику не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку такої перевірки.

Тривалість документальної планової перевірки не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, 10 робочих днів для суб'єктів малого підприємництва, 20 робочих днів інших платників податків. За рішенням керівника органу податкової служби вказані терміни можуть бути продовжені не більш ніж на 15 робочих днів для великих платників податків, не більш ніж на 5 робочих днів суб'єктів малого підприємництва, не більш ніж на 10 робочих днів інших платників податків.

Якщо документальну перевірку не передбачено у плані роботи органу державної податкової служби, то вона є позаплановою. Проведення позапланових виїзних перевірок можливе лише за наявності хоча б однієї з таких обставин:

- за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби (якщо платник не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов'язковий письмовий запит податкового органу протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту);

- платником податків не подано в установлений законом строк податкову звітність;

- платником податків подано уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся органом державної податкової служби;

- виявлено недостовірність даних, що містяться у податковій звітності (якщо платник не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня отримання запиту);

- платником податків подано в установленому порядку органу державної податкової служби заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення (у разі коли платник у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об'єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження);

- розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття його з обліку;

- платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість (за наявності окремо визначених підстав для перевірки відшкодування ПДВ) та/або від'ємне значення з цього податку більше 100 тис. грн;

- щодо платника подано скаргу про ненадання ним податкової накладної покупцю (або про порушення правил її заповнення) (у разі ненадання таким платником податків пояснень та документального підтвердження на письмовий запит органу державної податкової служби протягом десяти робочих днів з дня його отримання);

- отримано ухвалу суду про призначення перевірки або постанову органу дізнання, слідчого, прокурора, винесену відповідно до закону у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні;

- органом державної податкової служби вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня здійснено перевірку документів обов'язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта вимогам законодавства або неповне з'ясування під час перевірки питань, що повинні бути з'ясовані для винесення об'єктивного висновку про дотримання платником вимог законодавства (за умови службового розслідування або порушення кримінальної справи стосовно посадових осіб органу державної податкової служби нижчого рівня);

- у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення трудових договорів, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації.

Обмеження у підставах проведення перевірок платників податків не поширюються на перевірки, що проводяться за зверненням такого платника, або перевірки, що проводяться у межах порушеної кримінальної справи.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку її проведення вручено під розписку копію наказу керівника органу державної податкової служби. Якщо ж така перевірка є невиїзною, то копія зазначеного наказу може бути вручена під розписку не обов'язково платнику, а його законному представникові, або ж надіслана рекомендованим листом із повідомленням про вручення.

Тривалість документальної позапланової перевірки (крім перевірки, пов'язаної з відшкодуванням ПДВ чи декларуванням від'ємного сальдо з ПДВ понад 100 тис. грн) не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, 5 робочих днів для суб'єктів малого підприємництва, 10 робочих днів для інших платників. Зазначені терміни можуть бути подовжені за рішенням керівника органу державної податкової служби не більш ніж на 10 робочих днів для великих платників податків, не більш ніж на 2 робочих дні для суб'єктів малого підприємництва, не більш ніж на 5 робочих днів для інших платників податків.

Проведення документальної виїзної планової та позапланової перевірки великого платника податків може бути зупинено на підставі наказу керівника податкового органу, копія якого не пізніше наступного робочого дня вручається платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку. У подальшому перевірка поновлюється на невикористаний строк. При цьому перевірка може бути зупинена на загальний строк, що не перевищує 30 робочих днів. Виняток складають випадки проведення експертизи, необхідність отримання інформації від іноземних державних органів щодо діяльності платника податків, завершення розгляду судом позовів з питань, пов'язаних з предметом перевірки, відновлення платником податків втрачених документів. За таких обставин перевірка може бути зупинена на строк, необхідний для завершення зазначених процедур.

Загальний термін проведення перевірок щодо відшкодування ПДВ з урахуванням наведених строків зупинення не може перевищувати 60 календарних днів.

Фактична перевірка проводиться з метою з'ясування дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Вона здійснюється без попередження за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права його власності. До початку її проведення платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку вручається копія відповідного наказу керівника органу податкової служби.

Фактична перевірка може проводитися за наявності хоча б однієї з таких обставин:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, свідоцтв про державну реєстрацію та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на органи державної податкової служби;

- у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, щодо здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій, свідоцтв про державну реєстрацію та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на органи державної податкової служби;

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

- неподання суб'єктом господарювання в установлений законом строк обов'язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, або подання їх із нульовими показниками;

- отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків;

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (у такому випадку повторна перевірка проводиться одноразово протягом 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки);

- у разі отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами органу державної податкової служби у присутності посадових осіб суб'єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції. Її тривалість не повинна перевищувати 10 діб. Даний термін може бути подовжений за рішенням керівника органу державної податкової служби не більш ніж на 5 діб. Підставами для подовження є: заява суб'єкта господарювання (у разі необхідності подання ним документів, які стосуються питань перевірки); змінний режим роботи або підсумований облік робочого часу суб'єкта господарювання та/або його господарських об'єктів.

Перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій посадовими особами органів державної податкової служби може бути проведена контрольна розрахункова операція. Крім того, у ході фактичної перевірки може проводитися хронометраж господарських операцій, за результатами якого складається довідка. Довідка про хронометраж підписується посадовими особами органу державної податкової служби та підконтрольного суб'єкта. При цьому з боку підконтрольного суб'єкта її підписують або його посадові особи чи представники, або особи, що фактично здійснюють господарські операції, або і перші, і другі.

Під час проведення перевірок платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать до предмета перевірки або пов'язані з ним. Такий обов'язок виникає у платника податків після початку перевірки.

За результатами перевірок (крім камеральних) складається акт або довідка. Акт складають у випадку встановлення порушень. Якщо порушення відсутні, складають довідку. Зазначені документи підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками. У разі незгоди платника податків з висновками акта такий платник зобов'язаний підписати акт перевірки із зауваженнями. За відмови від підписання акта (довідки) посадовими особами органу державної податкової служби складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови.

Акт (довідка) документальної виїзної перевірки складається у двох примірниках та реєструється в органі державної податкової служби протягом п'яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті податків, протягом 10 робочих днів).

Акт (довідка) документальної невиїзної перевірки складається у двох примірниках та реєструється в органі державної податкової служби протягом п'яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, протягом 10 робочих днів). Після реєстрації він вручається особисто платнику податків або його законним представникам для підписання.

Результати камеральної перевірки оформляють лише у випадку встановлення порушень. Тоді складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами податкового органу, і після реєстрації вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків.

Акт (довідка) про результати фактичних перевірок складається у двох примірниках, підписується посадовими особами органів державної податкової служби, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Цей акт (довідка) також підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності). Таке підписання може відбутися за місцем проведення перевірки або у приміщенні органу державної податкової служби.

У разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки, наведеними в акті фактами та даними, вони мають право подати свої заперечення протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта. Такі заперечення розглядаються органом державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настають за днем їх отримання. Якщо розгляд заперечень потребував проведення перевірки для з'ясування обставин, що не були досліджені, то заперечення розглядаються протягом п'яти робочих днів, що настають за днем завершення такої перевірки. Платнику податків надсилається відповідь. Платник, його уповноважена особа та представник мають право брати участь у розгляді заперечень. Участь керівника відповідного органу державної податкової служби (або уповноваженого ним представника) у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов'язковою. Такі заперечення є невід'ємною частиною акта.

Протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, керівником податкового органу або його заступником приймається податкове повідомлення-рішення. За наявності заперечень до акта податкове повідомлення-рішення приймається протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків. Виняток складає випадок, коли перевірка була призначена відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність. Тоді податкове повідомлення-рішення не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку.