69. Срок давности взыскания налоговой санкции.

Для начала необходимо определиться с природой срока, установленного в п. 1 ст. 115 Налогового кодекса РФ. Данный срок является пресекательным (преклюзивным), поэтому не может быть продлен, восстановлен и т.д. По сути, с истечением данного срока связывается наступление неблагоприятных последствий для налоговых органов – они лишаются права на взыскание налоговой санкции за допущенное правонарушение. Среди пресекательных сроков привлечения к ответственности срок давности взыскания налоговой санкции является сравнительно длинным – в административном праве установлен срок для наложения взыскания – 2 месяца с момента совершения правонарушения, а для длящихся проступков – с момента обнаружения (ст. 34 Кодекса об административных правонарушениях). Во всех случаях применения пресекательных сроков законодатель имеет целью стимулировать управомоченную сторону к исполнению своего права под угрозой его утраты.

По конкретному делу Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа отметил: «Налоговая инспекция считает, что этот срок является сроком исковой давности. Однако в соответствии со статьей 195 Гражданского кодекса Российской Федерации исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено, в то время, как срок, указанный в статье 115 Налогового кодекса Российской Федерации, является сроком взыскания финансовых санкций за совершенное правонарушение и по общему порядку является пресекательным, то есть не подлежащим восстановлению, приостановлению и перерыву в порядке, предусмотренном гражданским законодательством» (Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 сентября 1999 г. № А56-16378/99).

Таким образом, при включении срока давности взыскания налоговой санкции законодатель руководствовался необходимостью стимулировать налоговые органы осуществлять свои права (которые являются одновременно и обязанностями) в возможно кратчайшие сроки. Фактически ст. 115 Налогового кодекса РФ устанавливает ответственность налоговых органов за несвоевременное предъявление иска о взыскании налоговой санкции.

Определение момента начала течения срока давности взыскания вызывает наибольшие трудности на практике. Многие авторы отмечают неконкретность формулировки п. 1 ст. 115 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой шестимесячный срок отсчитывается  со дня обнаружения и составления соответствующего акта. Как известно, составление актов предусмотрено Налоговым кодексом только для выездных проверок, причем достаточно подробно расписана процедура, не допускающая волокиты и затягивания дела со стороны налогового органа. Для остальных случаев составление акта никоим образом не регламентировано. Поэтому, исходя из содержания указанной статьи, налоговые органы по собственной инициативе составляют акты о налоговом правонарушении, направляют требования об уплате штрафа и обращаются в суды с исками о взыскании санкций. Однако ввиду отсутствия прямого указания в законе на обязанность составления подобных актов, а также конкретных сроков их подготовки, возникает серьезная правовая неопределенность. В случае начала течения срока давности взыскания с момента составления акта, налогоплательщик оказывается поставленным в зависимость от усмотрения налогового органа, который может составлять или не составлять акт, а также составлять его через год после обнаружения, через два и далее до трех лет с момента совершения налогового правонарушения. Такой дисбаланс в правах субъектов налоговых правоотношений недопустим, поскольку неизбежно влечет произвол со стороны публичного органа.