1.1 Сущность амортизационной политики, её место в финансовой политике предприятия

В процессе использования основные средства и нематериальные активы постепенно утрачиваю свои потребительские свойства, т.е. снашиваются. Износ - стоимостной показатель потери объектами основных средств физических качеств или утраты технико-экономических свойств, а вследствие этого - стоимости.

К. Маркс определял амортизацию как потребление основных фондов, как «перенесение стоимости машин на продукт». «Подобно всякой другой составной части постоянного капитала, машины не создают никакой стоимости, но переносят свою собственную стоимость на продукт, для производства которого они служат. Поскольку они имеют стоимость и поскольку поэтому переносят стоимость на продукт, они образуют составную часть последнего. Вместе с тем, чтобы удешевлять его, они удорожают его соответственно своей стоимости». Таким образом, износ представляет собой амортизируемую стоимость.

Перенесение определённой части износа на готовую продукцию осуществляется посредством включения в издержки производства, а значит, в стоимость продукции, сумм отчислений, называемых амортизационными. При этом общая сумма износа объектов не может быть больше их первоначальной стоимости.

Существует несколько точек зрения о назначении амортизационных отчислений:

1. «Цель амортизационных отчислений состоит в своевременной замене станка, с тем, чтобы количество и качество его работы не менялось», т.е. для простого воспроизводства основных фондов (К. Маркс);

2. Они используются для возмещения износа оборудования в соответствии со сроком его службы, т.е. для возмещения средств, вложенных в основные фонды. Этой точки зрения придерживался и Д. Риккардо. «Капитал высвободится для возобновления того же самого дела или чтобы начать какое-нибудь новое», т.е. амортизационные отчисления, возвращённые собственнику в составе выручки, можно использовать не по целевому назначению.

Сторонники государственного контроля за целевым расходованием амортизационных отчислений организаций считают, что амортизация является важнейшим видом инвестиционных ресурсов хозяйствующих субъектов на целевые нужды: на приобретение новых объектов основных фондов, техническое перевооружение и модернизацию действующих, т.е. на обеспечение воспроизводства основных фондов.

Сторонники другой точки зрения считают, что амортизация является по существу источником самофинансирования организации, поскольку начисление амортизации в рыночных условиях создаёт в первую очередь источник не для дальнейшего обновления основных фондов, а для компенсации затрат, понесённых частным собственником при вложении своего капитала в основные фонды.

Международные стандарты финансовой отчётности определяют амортизацию как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срок его полезной службы. При этом под амортизационной стоимостью понимается «себестоимость актива или другая сумма, отражённая в финансовой отчётности вместо себестоимости, за вычетом ликвидационной стоимости». В свою очередь ликвидационная стоимость определяется как «чистая сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат по выбытию». На практике ликвидационная стоимость актива часто бывает незначительной, и поэтому несущественна при вычитании из амортизируемой стоимости. Согласно МСФО 16, только земля не подлежит амортизации, потому что, как правило, имеет неограниченный срок полезной службы.

Процесс амортизации включает:

1. списание износа основных фондов и нематериальных активов, т.е. изменение их стоимости;

2. включение суммы износа в цену товара (услуги);

3. зачисление суммы износа, включенной в цену товара (услуги), на амортизационный счёт.

Согласно п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признаётся имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у предприятия на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путём начисления амортизации. К амортизируемому имуществу не относятся земля и иные объекты природопользования, материально-производственные запасы, товары, объекты незавершённого капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок. В зарубежных странах допускается амортизация ценных бумаг, объектов незавершённого строительства. Так, в США данные объекты подвергаются амортизации.

По объектам основных средств и нематериальных активов амортизация начисляется в следующем порядке:

1. на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью до 1000 руб. включительно амортизация не начисляется;

2. на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью от 1000 руб. до 10000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию;

3. на объекты основных средств и нематериальных активов стоимостью свыше 10000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами.

Для действующей в СССР (до 1991 г.) системы амортизации были характерны следующие черты:

1. единая норма амортизации;

2. прямолинейный равномерный метод амортизации;

3. наличие двух норм амортизации: на капитальный ремонт и реновацию (полное восстановление);

4. включение амортизации в себестоимость продукции;

5. начисление амортизации в течение фактической службы основных фондов;

6. перераспределение государством амортизационных отчислений на реновацию на безвозмездной основе.

С 1991 г. Существенно изменены порядок и норма амортизационных отчислений:

1. введены новые нормы амортизации, которые по многим видам основных фондов существенно отличались от прежних норм. Нормы были изменены в сторону понижения;

2. отменены амортизационные отчисления на капитальный ремонт;

3. по машинам, оборудованиям по истечению нормативного срока службы прекращаются начисления амортизации;

4. амортизационные отчисления предприятий полностью остаются в их распоряжении;

5. впервые допускался механизм ускоренной амортизации основных фондов.

Под амортизационной политикой следует понимать научно обоснованную и целенаправленную систему мер, осуществляемую государством в области простого и расширенного воспроизводства амортизируемого имущества, с целью создания благоприятных условий для развития всех субъектов хозяйствования, ускорения научно-технического прогресса, и реализации экономической политики государства.

Амортизационная политика тесно связанна с научно-технической, инвестиционной, финансово-кредитной политикой и другими, но все они являются составными частями общей экономической политики государства.

Целью амортизационной политики является создание благоприятных условий всем субъектам хозяйствования для воспроизводства и обновления внеоборотных активов, активизации инвестиционной деятельности и ускорения научно-технического прогресса.

В связи с тем, что амортизационная политика является составной частью общей экономической политики, она направлена на повышение эффективности производства и подъём отечественной экономики. Амортизационная политика государства в каждый конкретный момент времени предполагает определённые корректировки в зависимости от сложившейся ситуации и экономической стратегии на перспективу.

Проводя эффективную амортизационную политику, государство тем самым способствует:

· ускорению темпов научно-технического прогресса;

· наращиванию национального богатства страны;

· улучшению качественного состояния основных фондов;

· оживлению инвестиционной деятельности;

· обеспечению конкурентоспособности отечественной продукции;

· развитию отечественной экономики.

В настоящее время государством осуществляется новая амортизационная политика, ориентированная на международные стандарты как в направлении экономически целесообразных сроков полезного использования амортизируемого имущества, так и применения новых эффективных механизмов начисления амортизационных отчислений. Наиболее важными составляющими этой амортизационной политики является значительное снижение сроков полезного использования амортизируемого имущества, более широкая возможность выбора методов начисления амортизационных отчислений.

Задачами амортизационной политики организации являются:

1. Оценка и переоценка амортизируемого имущества.

Для правильного начисления амортизационных отчислений определяющее значение имеет оценка и переоценка амортизируемого имущества.

2. Определение сроков полезного использования основных средств и нематериальных активов.

Срок полезного использования - период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации.

В российской экономике до применения Классификатора основных средств, включаемых в амортизационные группы, сроки полезного использования объектов основных средств были весьма значительными, они примерно в 3-4 раза превышали зарубежные стандарты. Например, срок полезного использования высотных зданий составлял 250 лет, зданий многоэтажных - 100 лет, мостов железобетонных - 100 лет, металлорежущих станков с ручным управлением - 20 лет, печей вращающихся по производству цемента - 20 лет, автомобилей среднего класса - 9 лет.

Новая амортизационная политика, проводимая с 1 января 2002 г., сориентированная на международные нормы эксплуатации, позволяет в несколько раз сократить срок полезного использования объектов и применить международную практику расчёта амортизации.

В соответствии с п.20 ПБУ 6/01 срок полезного использования основных средств определяется исходя из:

· ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

· ожидаемого физического износа зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

· нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Данным положением также предусмотрены возможные основания изменения срока полезного использования основных средств. Например, в случаях ухудшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, в результате проведённой реконструкции или модернизации, организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

С точки зрения Международных стандартов финансовой отчётности срок полезного использования также должен периодически пересматриваться, и если предположения существенно отличаются от предыдущих оценок, то сумма амортизационных отчислений текущего и будущих периодов должна корректироваться. Например, в момент принятия объектов основных средств к бухгалтерскому учёту предполагалось использовать их в суровых климатических условиях или многосменном режиме, с учётом чего и были определены сроки полезного использования. Фактически основные средства использовались в обычных климатических условиях или в одну смену. В такой ситуации пересмотр сроков полезного использования основных средств приведёт к более достоверному учёту и представлению в отчётности информации об основных средствах.

Если организацией принимается обоснованное решение об изменении срока полезного использования основного средства, то последствия изменения сроков отражаются в учёте и отчётности. Изменение сроков оформляется внутренним распорядительным документом организации (приказом руководителя организации).

Если сроки полезного использования были закреплены в учётной политики организации, то изменение сроков должно отражаться по основаниям и в порядке, предусмотренных для изменения учётной политики организаций. На практике большинство компаний закрепляют сроки полезного использования основных средств в приложении учётной политики организации.

3. Выбор и обоснование методов начисления амортизации.

Зарубежная практика предполагает использование достаточно большого количества разнообразных методов начисления амортизационных отчислений. Причём известны десятки специфических методов как прогрессивной (ускоренной), так и дигрессивной амортизации.

Среди известных в промышленно развитых странах методов начисления амортизации можно выделить такие, как:

· линейная амортизация с первоначальной стоимости;

· линейная амортизация с рыночной стоимости;

· амортизации в соответствии с уровнем использования объекта;

· амортизация после вычета определённой базовой величины;

· амортизация после вычета остаточной стоимости;

· чрезвычайная амортизация;

· метод амортизации, основанный на использовании сложных процентов;

· метод функциональной амортизации;

· метод пропорциональной рентабельности и т.д.

Такой широкий перечень методов начисления амортизации позволяет учесть не только национальные особенности отдельных стран, но и индивидуальные условия функционирования того или другого предприятия.

Российское законодательство существенно ограничивает спектр используемых методов амортизации. Вместе с тем даже разрешённые законодательством способы начисления амортизационных отчислений используются не в полной мере.

4. Обеспечение целевого использования амортизационных отчислений.

Амортизационные отчисления включаются в состав затрат по производству и реализации продукции, после её реализации поступают на расчётный счёт организации в составе выручки. В соответствии с новым Планом счетов бухгалтерского учёта амортизационные отчисления находятся в общем денежном обороте и не обособлены в качестве самостоятельного фонда денежных средств. В результате они могут быть использованы организацией не только в соответствии с функциональным назначением, но и на другие цели, например, на финансирование оборотных средств. Но если у финансово устойчивых организаций амортизационные отчисления могут лишь на краткосрочный период использоваться не по целевому назначению, то в случае кризисной ситуации они становятся постоянным источником финансирования недостатка собственных оборотных средств. В результате организация не может обеспечить даже простого воспроизводства основных фондов и другого амортизируемого имущества. Как правило, причиной нецелевого использования амортизационных отчислений, наряду с недостатком финансовых ресурсов, является то, что это собственный источник и, как считается очень часто, он является бесплатным. В связи с этим при возникновении соответствующей потребности в финансовых ресурсах этому источнику отдают предпочтение в первую очередь.

5. Предотвращение чрезмерного физического и морального износа амортизируемого имущества.

Физический износ основных фондов - это материальное снашивание основных фондов, постоянная потеря ими своих естественных (физических, химических, биологических) свойств и стоимости в результате эксплуатации или воздействия, влияния сил природы или чрезвычайных обстоятельств (землетрясений, наводнений, пожаров и т.п.). Физический износ приводит в негодность основные фонды, в силу чего возникает необходимость их замены новыми. Абсолютная величина физического износа выражается суммой накопленных амортизационных отчислений.

Моральный износ - это снижение стоимости основных фондов обусловленное удешевлением воспроизводства действующих или созданием новых, более совершенных основных фондов.

Основными направлениями предотвращения чрезмерного морального и физического износа амортизируемого имущества на предприятии могут быть:

· внедрение принципиально новой техники и технологий;

· опережение темпов ввода основных фондов над темпами их выбытия;

· совершенствование ремонтно-эксплуатационного обслуживания основных фондов;

· дифференциация сроков полезного использования активов в зависимости от степени их подверженности моральному износу.

6. Определение необходимого объёма обновления внеоборотных активов.

Каждая организация осуществляет определённую воспроизводственную политику, направленную на обеспечение производства основными средствами в необходимом количестве и соответствующего качества. Аналогичным образом можно рассчитать потребность организации в нематериальных активах. Вместе с тем сумма ввода и выбытия основных фондов, рассчитанных для условий простого воспроизводства, может не совпадать с аналогичными показателями в балансе основных фондов. Это объясняется характером операций, совершаемых в каких-либо особых условиях (например, выбытие основных фондов по причине чрезвычайной ситуации).

7. Выбор наиболее эффективных форм воспроизводства основных средств.

Важным моментом в разработке амортизационной политики организации является выбор формы, в которой будет осуществляться воспроизводство основных фондов, поскольку эффективность реализации тех или иных проектов, а также необходимые финансовые ресурсы для их осуществления отличаются достаточно существенно.

Наиболее эффективными формами воспроизводства основных производственных фондов являются техническое перевооружение, реконструкция и модернизация производства. Это связано с тем, что капитальных вложений на их реализацию по сравнению с новым строительством требуется, как правило, существенно меньше, меньше и длительность цикла капитального строительства.

8. Совершенствование видовой, технологической и возрастной структуры основных фондов.

Такое совершенствование зависит от изменений воспроизводственной и технологической структуры капитальных вложений. Совершенствование технологической и воспроизводственной структуры капитальных вложений на стадии общего цикла капитального строительства обеспечивает следующие позитивные изменения:

· сокращение длительности общего цикла капитального строительства;

· снижение удельных капитальных вложений;

· досрочный запуск объекта и получение дополнительного выпуска продукции и прибыли.

9. Оптимизация налоговых платежей предприятия.

Традиционно в отечественной практике амортизация рассматривается в качестве бухгалтерской категории и трактуется как способ накопления источника простого воспроизводства амортизируемого имущества. В практике же многих западных стран амортизация чаще рассматривается с точки зрения налогообложения и определяется как способ возврата предприятию финансовых ресурсов, вложенных в развитие и обновление основных фондов. Именно поэтому в этих странах широко применяется ускоренная амортизация, завышающая объёмы амортизационных отчислений по сравнению с фактическим износом имущества. Это позволяет активизировать стимулирующий потенциал налога га прибыль, так как увеличение амортизационных отчислений ведёт к снижению налоговых платежей и увеличению собственных финансовых ресурсов предприятия.