2.2 Ответственность налогоплательщика за нарушение налогового законодательства

В ст.106 НК РФ дается понятие налогового правонарушения, в которой сказано, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушении законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Кроме этого в Кодексе сказано, что физическое лицо может быть привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений с шестнадцатилетнего возраста (п.2 ст.107 НК РФ). Налогоплательщик признается виновным в совершении налогового правонарушения, если противоправное деяние совершено им умышленно или по неосторожности (ст. 110 НК РФ).

В Уголовном кодексе РФ предусмотрена ответственность гражданина за уклонение от уплаты налога (ст. 198) и организации за уклонение от уплаты налогов с организаций (ст. 199) Эриашвили Н.Д. Финансовое право. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2011. -- С.135.

При неуплате или неполной уплате налогов в установленные сроки налоговые органы применяют процедуру принудительного взыскания налога. Сначала налоговые органы направляют налогоплательщику требование об уплате налога (сбора), при неуплате налоговых платежей в установленный в требовании срок могут обратить взыскание на принадлежащие налогоплательщику денежные средства на счетах в банках или на иное имущество. Порядок и сроки направления налогоплательщику требования об уплате налога регламентируются гл. 10 НК РФ.

В отношении налогоплательщиков - физических лиц, не обладающих статусом индивидуального предпринимателя, принудительное взыскание осуществляется исключительно в судебном порядке, в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей действует административный порядок Игнатьева С.В., Блиндюк И.В. Административная и налоговая ответственность за нарушение налогового законодательства // Вестник Санкт-Петербургского университета МВД России. 2012. Т. 53. № 1. - С. 62.. Исключение для второй категории налогоплательщиков установлено в двух случаях: если обязанность по уплате налога возникла из-за изменения налоговым органом юридической квалификации сделок налогоплательщика с третьими лицами либо из-за изменения статуса и характера деятельности плательщика.

Особенность принудительного исполнения налоговой обязанности физическим лицом заключается в том, что в Налоговом кодексе РФ предусмотрен исключительно судебный порядок взыскания путем обращения в суд общей юрисдикции в соответствии с гражданским процессуальным законодательством (ст.48 НК). В судебном порядке взыскиваются и недоимки, и пени, и налоговые штрафы в пределах сумм, указанных в требованиях об уплате налога (сбора). Размеры штрафа определяются в статьях Налогового кодекса РФ либо в твердой сумме (гл.16 НК РФ). Срок подачи искового заявления о взыскании налоговых платежей - не позднее шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Причем в случаях, когда обязанность по исчислению налога возложена на налоговые органы, требованию должно предшествовать направление налогового уведомления Рукавишникова И.В. Указ.соч.- С.247..

Непосредственно взыскание налога производится судебными приставами-исполнителями в порядке, определяемом Федеральным законом от 2 октября 2007 г. № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве» Федеральный закон «Об исполнительном производстве» от 02 октября 2007г. № 229-ФЗ (в последней ред. ФЗ от 29.12.12 №282-ФЗ) // Собрание законодательства РФ.2007. № 41. Ст. 4849; 2012. № 53 (ч. 1). Ст. 7607. на основании вступившего в законную силу решения суда.

Взыскание налога на счет имущества налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, производится в соответствии со ст.48 НК последовательно в отношении: 1) денежных средств на счетах в банке; 2) наличных денежных средств; 3) имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке; 4) другого имущества, за исключением предназначенного для повседневного личного пользования физическим лицом или членами его семьи, определяемого в соответствии с законодательством РФ.

Согласно п.2 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения. Поэтому нельзя говорить о совокупности правонарушений, а значит, и о сложении санкций, когда действия или бездействие субъекта хотя и подпадают под признаки разных правовых норм, но одна из них охватывает правонарушение полностью, а все другие -- лишь отдельные его части. В таком случае к лицу может быть применена только одна мера ответственности. В данной статье дан исчерпывающий перечень условий для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В случае взыскания налога за счет имущества, не являющегося денежными средствами, налогоплательщика - физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, обязанность по уплате налога считается исполненной с момента его реализации и погашения задолженности за счет вырученных сумм. С момента наложения ареста на имущество и до перечисления вырученных сумм в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) пени за несвоевременное перечисление налогов не начисляются.

Отличительной особенностью взыскания налоговых платежей у налогоплательщика - физического лица является наличие категории имущества, на которое не может быть обращено взыскание ни при каких условиях. Это имущество, предназначенное для повседневного личного пользования физическим лицом и членами его семьи, определяется гражданским процессуальным законодательством (ст.446 ГПК РФ) Гражданский процессуальный кодекс российской Федерации от 14 ноября 2002г. № 138-ФЗ (в последней ред. ФЗ от 30.11.11 № 351-ФЗ) // Собрание законодательства РФ. 2002. № 46. Ст. 4532; 2011. № 49 (ч. 1). Ст. 7029..

Кроме этого существуют обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст.109 НК РФ). Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств Пономарев С.А. Обстоятельства, которые могут исключить налоговую ответственность // Все для бухгалтера. 2010. № 5. - С. 49.:

1) отсутствие события налогового правонарушения;

2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных соответствующими статьями главы 16 НК РФ. Следует иметь в виду, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафов подлежит уменьшению не меньше чем в 2 раза. При наличии обстоятельства, отягчающего ответственность, размер штрафа увеличивается на 100% Пономарев С.А. Спорные вопросы привлечения к налоговой ответственности с учетом последних изменений налогового законодательства // Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии. 2010. № 11. - С. 29..

Существуют обстоятельства смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (ст.112 НК РФ), рассмотрим их более подробно. Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1. совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2. совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения, либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3. тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4. иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли 3 года (срок давности). При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой. Сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней, в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. Отдельным видам налоговых правонарушений посвящена глава 16 Налогового кодекса РФ «Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение», за нарушение которых влечет за собой ответственность.