Иностранные организации, осуществляющие свою деятель­ность в Российской Федерации через постоянные представительст­ва и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Объект налогообложения. Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налого­плательщиком, где прибылью признается:

1. для российских организаций — полученный доход, умень­шенный на величину произведенных расходов, определяемых в со­ответствии с НК РФ;

2. для иностранных организаций, осуществляющих деятель­ность в Российской Федерации через постоянные представитель­ства, полученный через эти постоянные представительства до­ход, уменьшенный на величину произведенных этими постоянны­ми представительствам и расходов, определяемых в соответствии с НК РФ;

3. для иных иностранных организаций — доход, полученный от источников в Российской Федерации.

Налоговая база. На основании п. 1 ст. 274 НК РФ налоговой ба­зой для целей настоящей главы признается денежное выражение прибыли. Поскольку порядок определения прибыли различен для разных категорий налогоплательщиков, то различен и порядок оп­ределения налоговой базы, что может быть представлено в таблице.

Из рассмотренной таблицы очевидно, что общая формула для расчета прибыли (налоговой базы) выглядит следующим образом:

прибыль (налоговая база) = доходы — расходы.

Рассмотрим составляющие данной формулы более подробно.

Доходы. В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам, учитывае­мым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, отно­сятся:

1. доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имуществен­ных прав;

2. внереализационные доходы.

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права и выраженных денежной и (или) натуральной формах,

Согласно ст. 250 НК РФ внереализационными доходами призна­ются все остальные доходы. Например, доходы:

• от долевого участия в других организациях;

• в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установлен­ного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту;

• в виде признанных должником или подлежащих уплате дол­жником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

• от сдачи имущества в аренду (субаренду);

• от предоставления в пользование прав на результаты интел­лектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (в частности, от предоставления в пользо­вание прав, возникающих из патентов на изобретения, про­мышленные образцы и другие виды интеллектуальной собст­венности);

• в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

• в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формиро­вание которых были приняты в составе расходов;

• в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

• иные внереализационные доходы.

• методом начисления. По методу начисления доходы признают­ся в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имуществен­ных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ). При этом по доходам, относя­щимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с уче­том принципа равномерности признания доходов и расходов;

• кассовым методом. При кассовом методе учета доходов датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Расходы. На основании п. 2 ст. 252 НК РФ все расходы, учитываемые при исчислении н6алоговой базы по налогу на прибыль, делятся на:

1) расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг);

2) внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производст­вом и (или) реализацией, подразделяются на:

1. Материальное расходы. К материальным расходам относятся затраты налогоплательщика:

• на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

• на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров

• (включая предпродажную подготовку);

• на другие производственные и хозяйственные нужды (прове­дение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию

• основных средств и иные подобные цели);

• на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и друго­го имущества, комплектующих изделий и (или) полуфабрика­тов, подвергающихся монтажу и (или) дополнительной обра­ботке в организации;

• на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расхо­дуемых на технологические цели, выработку (в том числе са­мой организацией для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформа­цию и передачу энергии;

• на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуаль­ными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями организации;

• прочие материальные расходы;

2. расходы на оплату труда. В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам * денеж­ной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом ра­боты или условиями труда, премии и единовременные поощритель­ные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контракта* ми) и (или) коллективными договорами, и суммы начисленного единого социального налога;

3. суммы начисленной амортизации. Амортизируемым имуществом признаются: имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и использу­ются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом при­знается имущество со сроком полезного использования более 12 ме­сяцев и первоначальной стоимостью более 10 ООО руб. Все это иму­щество делится в соответствии с п. 3 ст. 258 НК РФ на 10 амортиза­ционных групп, для каждой из которых установлен свой срок полезного использования. Исходя из этого срока можно рассчитать норму амортизации и сумму амортизационных отчислений, вклю­чаемых в расходы каждого конкретного налогового периода по на­логу на прибыль. Начисление амортизации для целей налогообло­жения прибыли допускается только двумя методами:

• линейным. При применении линейного метода сумма начис­ленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. В этом слу­чае норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

K= (1/n) * 100%

где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; п — срок полезного использования данного объ­екта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;

• нелинейным. При применении нелинейного метода сумма на­численной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется* как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта. В этом случае норма амортизации объекта амортизируемое имущества определяется по формуле:

K= (2/п) * 100%,

где К — норма амортизации в процентах к остаточной стои­мости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; п — срок полезного использования данного объ­екта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах;

4. прочие расходы. Согласно п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расхо­дам, связанным с производством и реализацией, относятся следую­щие расходы налогоплательщика:

• суммы налогов и сборов, начисленные в установленном зако­нодательством Российской Федерации о налогах и сборах по­рядке;

• расходы на сертификацию продукции и услуг;

• расходы на командировки;

• расходы на оплату юридических, информационных, консуль­тационных и иных аналогичных услуг;

• расходы на оплату услуг по управлению организацией или от­дельными ее подразделениями;

• представительские расходы, связанные с официальным прие­мом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах, в целях установления и поддер­жания сотрудничества;

• расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;

• другие расходы, предусмотренные НК РФ.

В общем случае к прямым расходам относятся: материальные расхо­ды, расходы на оплату труда и амортизационные отчисления. Одна­ко в организациях, осуществляющих деятельность в области оказа­ния услуг, выполнения работ, в сумму прямых расходов включаются также и расходы на оплату труда основного производственного персонала и суммы единого социального налога (взноса), начислен­ного на сумму расходов на оплату труда основного производствен­ного персонала. На предприятиях торговли к прямым расходам отно­сятся только суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя това­ров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров. Остальные расходы организаций, за исключением внереализационных расходов, относятся к косвенным расходам.

• методом начисления. По методу начисления расходы, прини­маемые для целей налогообложения налогом на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принци­па равномерного и пропорционального формирования дохо­дов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетно­го (налогового) периода).

• кассовым методом. При кассовом методе учета расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком — приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непо­средственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Налоговый период. Согласно ст. 285 Н К РФ налоговым перио­дом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетны­ми периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (для налогоплательщиков, исчис­ляющих и уплачивающих налог на прибыль ежемесячно, отчетным периодом признается месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года). Фактически это означает, что налог на прибыль исчисляется за год, но за первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года также необходимо представить налоговые декларации.

Действующим налоговым законодательством утверждены сле­дующие формы налоговых деклараций по налогу на прибыль и по­рядок их заполнения:

1. форма налоговой декларации о доходах, полученных из ис­точников за пределами Российской Федерации;

2. форма налоговой декларации по налогу на прибыль ино­странной организации;

3. форма декларации по налогу на прибыль организаций.

Действующим налоговым законодательством предусмотрены следующие сроки предоставления налоговых деклараций по налогу на прибыль:

• не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего от­четного периода (месяц или квартал в зависимости от вы­бранного налогоплательщиком метода исчисления налога на прибыль);

• не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налого­вым периодом.

Порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль может быть проиллюстрирован в виде схемы:

<<+>>

Налоговая ставка. По налогу на прибыль не предусмотрено еди­ной налоговой ставки, то есть действует система налоговых ставок, которая имеет следующие особенности. Согласно п. 1 ст. 284 НК РФ общая налоговая ставка по налогу на прибыль устанавливается в размере 20 %, из которых:

• сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 6 %, зачисляется в федеральный бюджет;

• сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 12 %, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации;

• сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 %, зачисляется в местные бюджеты.

Порядок исчисления налога. Согласно п. 1 ст. 286 НК РФ сумма налога на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, что может быть представ­лено на схеме 10.

Однако на практике все не так просто, так как действующее налоговое законода­тельство предусматривает три метода ис­числения и уплаты налога на прибыль.

1. Первый метод предполагает исчисле­ние квартальных авансовых платежей по ^! налогу на прибыль нарастающим итогом с начала года, но уплату ежемесячных аван­совых платежей по налогу на прибыль ис­ходя из расчета 1/3 суммы налога на при­быль, исчисленной в предыдущем квартале, и дальнейшую корректировку общей суммы налога на прибыль на основании фактически представленной за данный квартал налого­вой декларации и уже уплаченных ежемесячных авансовых плате­жей по налогу на прибыль.

2. Второй метод заключается в исчислении ежемесячных аван­совых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подле­жащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых пла­тежей по налогу на прибыль и их уплата производятся налогопла­тельщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогово­го периода до окончания соответствующего месяца. При этом сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.

Однако не стоит забывать, что налогоплательщик вправе перей­ти на такой метод исчисления и уплаты налога на прибыль, только уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит пере­ход на эту систему исчисления и уплаты налога на прибыль. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться на­логоплательщиком в течение налогового периода.

3. Метод исчисления и уплаты только квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль. Право выбора этого метода ограни­чено и согласно л. 3 ст. 286 НК РФ предоставлено только:

• организациям, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации без учета НДС, акцизов не превышали в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал;

• бюджетным учреждениям;

• иностранным организациям, осуществляющим деятельность в Российской Федерации через постоянное представительстве;

• некоммерческим организациям, не имеющим дохода от реа­лизации товаров (работ, услуг);

• участникам простых товариществ в отношении доходов, по­лучаемых ими от участия в простых товариществах;

• инвесторам соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;

• выгодоприобретателям по договорам доверительного управ­ления.

Еще одним основанием исчисления и уплаты налога на при­быль является для российской организации выплата налогоплатель­щикам доходов в виде дивидендов, а также в виде процентов по госу­дарственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащим малого обложению налогом на прибыль. В этом случае организация, выплачивающая доходы, определяет сумму налога отдельно по каж­дому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов:

1. Если источником доходов налогоплательщика является российская организация, обязанность удержать налог из доходов налогоплательщика и перечислить его в бюджет возлагается на этот источник доходов. В этом случае налог в виде авансовых платежей удерживается из доходов налогоплательщика при каждой выплате таких доходов;

2. Если по государственным и муниципальным ценным бумагам не представляется возможным определить у источника доходов сумму дохода, подлежащего налогообложению, налогоплательщик — получатель дохода самостоятельно осуществляет исчисление и упла­ту налога в виде авансовых платежей с полученных доходов. Ин­формация о видах ценных бумаг, по которым применяется такой порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, доводится до налогоплательщиков уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

Порядок и сроки уплаты налога. Особенностью налогообложения налогом на прибыль является то, что метод исчисления налога на прибыль предопределяет порядок и сроки уплаты налога на прибыль в бюджет. Так, налог на прибыль уплачивается в следующие сроки.

1. Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в тече­ние отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.

2. Ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли уплачиваются не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.

3. Квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответ­ствующий отчетный период (квартал), то есть не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода (квартала).

4. В течение трех дней после дня выплаты (перечисления) де­нежных средств иностранной организации или иного получения до­ходов иностранной организацией, не имеющей постоянного пред­ставительства на территории РФ.

5. В течение 10 дней со дня выплаты дохода по доходам, выпла­чиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процен­тов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

6. В течение 10 дней по окончании месяца, в котором получен доход налогоплательщиками — получателями доходов в виде про­центов по государственным и муниципальным ценным бумагам, ус­ловиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов.

Налоговые льготы. Налоговые льготы по налогу на прибыль пре­дусмотрены ст. 251 НК РФ. Согласно этой статье не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль следующие доходы:

• в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, ко­торые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, опреде­ляющими доходы и расходы по методу начисления;

• в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

• в виде имущества, имущественных прав или неимуществен­ных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации, включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером);

• в виде имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

• в виде имущества (включая денежные средства), поступивше­го комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включе­нию в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных дого­воров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение;

• в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимст­вований, включая ценные бумаги по долговым обязательст­вам), а также средств или иного имущества, которые получе­ны в счет погашения таких заимствований;

• в виде имущества (включая денежные средства) и (или) иму­щественных прав, которые получены религиозной организа­цией в связи с совершением религиозных обрядов -и церемо­ний и от реализации религиозной литературы и предметов ре­лигиозного назначения;

• другие доходы в соответствии с НК РФ.

Налоговый учет по налогу на прибыль организаций. Налоговый учет по налогу на прибыль организаций представляет собой упоря­доченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем сплошного, непрерывного и докумен­тального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы по этому налогу.

Целями ведения налогового учета по налогу на прибыль органи­заций являются:

1. формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуще­ствленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода;

2. обеспечения, информацией внутренних и внешних пользова­телей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и свое­временностью исчисления и уплаты в бюджет конкретных налогов.

На основании ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль организаций по итогам каж­дого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объ­ектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, от­личный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском уче­те, установленного правилами бухгалтерского учета.