58. Инвентаризация как условие для составления бухгалтерской отчетности

Документация должна обеспечить непрерывное отражение в специальных носителях информации всех хозяйственных операций, но иногда изменения в составе хозяйственных средств не поддаются регистрации в документах в тот момент, когда они произошли. Например, уменьшение величины материальных ценностей в процессе их хранения или перевозки вследствие особых естественных свойств этих ценностей и т.п.

Все эти факты выявляются и регистрируются путем проведения инвентаризации.

Инвентаризация повышает уровень полноты и достоверность бухгалтерской информации, а также содействует реализации учета контрольной информации.

Основным требованием, предъявляемым к отчетности организаций, является достоверность отчетных данных, которая обеспечивается ежегодно проводимыми перед составлением годового отчета инвентаризациями имущества и финансовых обязательств. Инвентаризация позволяет откорректировать бухгалтерские данные с фактическим наличием средств и обязательств.

В соответствии со ст.12 Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» проведение инвентаризации всех статей актива и пассива баланса является обязательным перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, которая проводится по состоянию на 1 ноября по распоряжению руководителя организации.

Порядок проведения инвентаризации и ее документального оформления регламентируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Минфином РБ 05.12.1995 № 54 (далее - Методические указания), а также Разъяснением к Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным приказом Минфина РБ от 18.05.1999 № 126, и другими нормативными документами.

До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационная комиссия должна получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества. Все приходные и расходные документы, приложенные к отчетам и завизированные председателем инвентаризационной комиссии, служат бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Инвентаризация производится по местонахождению имущества и материально ответственному лицу. При этом проверка фактического наличия имущества проводится при обязательном участии материально ответственных лиц.

При инвентаризации проверяется и документально подтверждается не только наличие объектов инвентаризации, но и их техническое состояние и стоимостная оценка.

В ходе инвентаризации сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в типовые формы инвентаризационных описей:

инв-1 «Инвентаризационная опись основных средств»;

инв-2 «Инвентаризационная опись рабочего скота, продуктивных животных, птицы и пчелосемей»;

инв-3 «Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей»;

инв-5 «Инвентаризационная опись наличия денежных (валютных) средств»;

инв-6 «Инвентаризационная опись расчетов»;

инв-8 «Инвентаризационная опись ценностей и бланков строгой отчетности».

В соответствии с п.2.11 Методических указаний отдельные инвентаризационные описи составляются на имущество, находящееся на ответственном хранении, арендованное или полученное для переработки на давальческих условиях.

Члены комиссии описывают ценности, пересчитывают (взвешивают или обмеривают) их в зависимости от того, в каких единицах измерения они учитываются. Проверка производится сплошным пересчетом всего имущества.

Наименование инвентаризируемых объектов, а также их количество указывается в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете.

На каждой странице описи указываются прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны. Не заполненные в описях строки прочеркиваются.

Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица.

На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение.

Заполненные и подписанные инвентаризационные описи сдаются в бухгалтерию организации для составления сличительных ведомостей, в которых показываются расхождения между данными бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей, т.е. для выявления результатов инвентаризации.

О результатах инвентаризации главный бухгалтер докладывает руководителю, который принимает решение об оприходовании излишков или о взыскании недостач с виновных лиц.

Выявленные при инвентаризации и других проверках расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Законом РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» в следующем порядке:

излишки имущества в соответствии с решением руководителя организации приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, а соответствующая денежная сумма относится в коммерческой организации на финансовые результаты, в некоммерческой организации - на увеличение доходов (источников финансирования);

недостача имущества и (или) его порча в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, в соответствии с решением руководителя организации списывается в коммерческой организации на себестоимость продукции (работ, услуг), в некоммерческой организации - на увеличение расходов;

недостача имущества, произошедшая сверх норм естественной убыли, в соответствии с решением руководителя организации покрывается за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них, убытки от недостачи имущества и (или) его порчи в соответствии с решением руководителя организации списываются в коммерческой организации на финансовые результаты, в некоммерческой организации - на увеличение расходов.

На выявленные излишки в бухгалтерском учете делается запись по дебету счетов учета средств, на которые приходуются излишки (01, 10, 11, 41, 43, 50 и др.), и кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы».

Следует подчеркнуть, что на выявленные излишки основных средств и нематериальных активов (за исключением приобретенных основных средств и нематериальных активов) начисляется налог на добавленную стоимость (подп.5.1.1 п.5 и п.7 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением МНС РБ от 31.01.2004 № 16, далее - Инструкция № 16). Начисление НДС по выявленным излишкам основных средств собственного производства отражается записью по дебету счета 18 и кредиту счета 68.

Недостача имущества и его порча отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счетов учета средств, по которым обнаружены недостачи (01, 10, 11, 41, 43 и др.), - на выявленные суммы недостач.\

Работники бухгалтерии по тем материальным ценностям, по которым выявлена недостача, производят расчет естественной убыли, используя утвержденные нормы естественной убыли.

Нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.\

Недостачи, хищения и порча в пределах норм естественной убыли в соответствии с решением руководителя организации списываются на себестоимость продукции (работ, услуг).

При инвентаризации может быть выявлено расхождение фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета, признаваемое пересортицей. Однако для того чтобы признать пересортицу, необходимо одновременное соблюдение ряда условий. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах (п.5.3 Методических указаний № 54).

После проведения зачета по пересортице вновь определяются недостача и излишки имущества. Если после проведенного зачета образовались излишки, они приходуются и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации.\

Если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, то выявленная недостача относится на виновных лиц.

Следует сказать, что на выявленные недостачи сверх норм естественной убыли начисляется налог на добавленную стоимость (п.7 Инструкции № 16).

В бухгалтерском учете недостача отражается следующими бухгалтерскими записями:

№ п/п Содержание операции Дебет Кредит

1 На учетную цену недостающих ценностей 94 счетов учета средств, по которым обнаружены недостачи и потери

(01, 10, 11, 41, 43 и др.)

2 На сумму НДС по недостающим ценностям, исчисленную от учетной стоимости 94 68-2

«Налоги, уплачи-ваемые из выручки продукции, работ, услуг»

3 На сумму, подлежащую взысканию

с работника по учетной стоимости,

включая НДС 73-2

«Расчеты по возмещению материального ущерба» 94

4 На разницу между взыскиваемой

и учетной стоимостью

по недостающим ценностям 73-2 98-4

«Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью недостающих ценностей»

5 На сумму НДС, исчисленную

с разницы в стоимости 98-4 68-2

Надо отметить, что в соответствии со ст.408 Трудового кодекса РБ от 26.07.1999 № 296-З (далее - ТК) возмещение ущерба работниками в размере, не превышающем среднего месячного заработка, производится по распоряжению руководителя организации путем удержания из заработной платы работника. Такое распоряжение должно быть сделано не позднее двух недель со дня обнаружения причиненного работником ущерба (с уведомлением об этом работника под расписку) и обращено к исполнению не ранее семи дней со дня сообщения об этом работнику. Следует внимательно отнестись к соблюдению этих сроков. Если они будут пропущены, у администрации останется только один способ взыскать ущерб - подать иск в суд. Если работник не согласен с вычетом или его размером, трудовой спор по его заявлению рассматривается в порядке, предусмотренном законодательством.

Если сумма причиненного ущерба превышает среднемесячный заработок работника, то взыскать ее можно только через суд.

При оформлении взыскания ущерба с работника (в т.ч. по нескольким недостачам) нужно помнить и о том, что из ежемесячной зарплаты можно удерживать не более 20% заработка. Если на работника имеется несколько исполнительных документов, то общая сумма ежемесячных удержаний не должна превышать 50% заработка (ст.108 ТК).

Обращаем внимание, что недостачу сверх норм естественной убыли за счет организации можно списать, только если в документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, есть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Таким образом, основанием для отнесения на финансовые результаты (для целей бухгалтерского учета) обнаруженных недостач имущества и порчи сверх норм естественной убыли могут являться следующие документы:

- решение следственных или судебных органов, подтверждающее отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц;

- заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Если конкретные виновники отсутствуют или суд отказал во взыскании с них, сумма ущерба и исчисленная на нее сумма налога на добавленную стоимость относятся на внереализационные расходы. Это и является основанием для составления бухгалтерской записи по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» и кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Особое внимание следует обратить на инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности. До начала сверки расчетов по обязательствам необходимо проверить своевременность возврата неиспользованных доверенностей. На каждого дебитора и кредитора должен быть составлен акт сверки расчетов в трех экземплярах, который подписывается главным бухгалтером и руководителем и скрепляется гербовой печатью. Два экземпляра этого акта отправляются контрагенту для подтверждения состояния расчетов.

Во время инвентаризации расчетов необходимо установит реальность и обоснованность задолженности, время и причины ее образования, наличие и правильность составления имеющихся договоров и других документов, необходимых для исполнения обязательств по поставке материальных ценностей и получению денежных средств за отгруженную продукцию (выполненные работы и услуги).

Дебиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности (3 года) при наличии лица, виновного в пропуске срока, списывается за его счет (73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»). При отсутствии такого лица и в случаях отклонения иска к виновному лицу по мотиву его необоснованности, а также безнадежная к взысканию дебиторская задолженность списывается на финансовые результаты или за счет резерва по сомнительным долгам, что отражается записью по дебету счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» (63 «Резервы по сомнительным долгам») и кредиту счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с различными дебиторами и кредиторами» и др.

Кредиторская задолженность с истекшими сроками исковой давности (3 года) относится в дебет счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. с кредита счета 92.

При наличии задолженности по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, ее следует переоценить исходя из курса Нацбанка РБ, действующего на отчетную дату. Суммы переоценки относятся

а) по кредиторской задолженности - в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов с кредита счета 60 - при росте курса Нацбанка или в дебет счета 60 с кредита счета 97 - при падении курса Нацбанка.

Однако если эти курсовые разницы связаны с приобретением внеоборотных активов, то они увеличивают (уменьшают) их стоимость;

б) по дебиторской задолженности - в дебет счета 62 с кредита счета 98 «Доходы будущих периодов» - при росте курса Нацбанка или в дебет счета 98 с кредита 62 - при его снижении.

Резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений в Фонд социальной защиты населения, государственный фонд занятости.

Резерв, созданный на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет, уточняется в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. В балансе по состоянию на 1 января следующего за отчетным годом данных о резерве на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет может не быть, если эта выплата производится до истечения отчетного года.

В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись по дебету счетов издержек производства и обращения (20, 23, 24, 25, 26 и др.) и кредиту счета 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей», а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.

Результаты инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете в том же месяце, в котором она была закончена.

Результаты проведенных инвентаризаций отражаются на счетах бухгалтерского учета, в регистрах бухгалтерского учета (ведомость формы 54-АПК «Учет недостач и потерь»), а также в бухгалтерской отчетности по форме 4-АПК «Недостачи, хищения и порча товарно-материальных и других ценностей».