14.3. Финансы некоммерческих организаций

Некоммерческая организация отличается от коммерческой преж­де всего по цели деятельности. Основная цель деятельности коммер­ческой организации — извлечение прибыли, а некоммерческие орга­низации создаются:

• для удовлетворения материальных и иных потребностей участ­ников (потребительские кооперативы);

• удовлетворения духовных или иных нематериальных потребно­стей (общественные и религиозные организации (объединения));

• достижения социальных, благотворительных, культурных, об­разовательных или иных общественно полезных целей (фонды);

• осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера (учреждения).

Можно дать следующее определение некоммерческой организа­ции. Некоммерческая организация (НКО) — это юридическое лицо, созданное не для извлечения прибыли, а для удовлетворения материальных и нематериальных потребностей своих участников, дости­жения социальных, благотворительных, культурных, образовательных или иных общественно полезных целей, осуществления управленчес­ких, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. Необходимо отметить, что гражданское законодательство разрешает НКО осуществлять предпринимательскую деятельность, если она направлена на достижение целей, ради которых создана не­коммерческая организация, и соответствует этим целям. Правовой статус некоммерческих организаций определяется нормами части первой Гражданского кодекса РФ. Будучи юридическим лицом, НКО является полноправным субъектом права. Иными словами, любая НКО имеет гражданские права, соответствующие целям ее деятель­ности, несет связанные с этой деятельностью обязанности.

Как юридическое лицо некоммерческая организация обязана об­ладать следующими признаками:

• иметь в собственности или в оперативном управлении обособ­ленное имущество;

• отвечать (за исключением учреждений) этим имуществом по своим обязательствам;

• иметь право от своего имени приобретать и осуществлять иму­щественные и неимущественные права, нести обязанности, быть ис­тцом и ответчиком в суде;

• иметь самостоятельный баланс или смету.

В Гражданском кодексе РФ содержатся общие положения обо всех формах некоммерческих организаций. Более детально правовое по­ложение НКО регулируется Федеральным законом от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон о НКО), другими федеральными законами и подзаконными актами.

Согласно общепринятой классификации, все финансовые ресурсы организации, в том числе НКО, подразделяются на четыре группы:

1) собственные (уставный капитал, добавочный капитал, резерв­ный капитал, нераспределенная прибыль, амортизация);

2) собственные целевого назначения (целевые финансирование и поступления, страховое возмещение, резервы предстоящих расхо­дов);

3) привлеченные (полученные авансы, нормальная задолженность в бюджет и внебюджетные фонды);

4) заемные (полученные кредиты, займы, ссуды).

Первая особенность формирования финансовых ресурсов НКО заключается в отсутствии уставного капитала. В НКО при ее созда­нии учредителями может быть образован уставный фонд (он анало­гичен уставному капиталу в коммерческих организациях). Однако это не является обязательным. Как правило, все имущество, передавае­мое НКО учредителями (участниками), относится к целевым финан­сированию и поступлениям. Причем если имущество поступает в виде основных средств, то при вводе в эксплуатацию его стоимость формирует добавочный капитал организации.

Вторая особенность формирования финансовых ресурсов НКО вытекает из ее отличия от коммерческой организации. Так как извле­чение прибыли не является целью деятельности НКО, то такой ис­точник формирования финансовых ресурсов, как нераспределенная прибыль (при условии ведения НКО только некоммерческой дея­тельности), отсутствует. Нет у НКО и другого источника собствен­ных финансовых ресурсов — амортизации.

В случае осуществления НКО только уставной некоммерческой деятельности, практически единственный источник формирования финансовых ресурсов НКО — целевые финансирование и поступле­ния. В качестве целевого финансирования могут выступать регуляр­ные и единовременные поступления от учредителей (участников, чле­нов); добровольные имущественные взносы и пожертвования; поступ­ления из бюджетов всех уровней и внебюджетных фондов; получаемые НКО гранты на осуществление какой-либо деятельности.

Если НКО осуществляет предпринимательскую деятельность, по завершении работ по определенному проекту или мероприятию либо по истечении определенного срока сумма доходов может превысить расходы и, следовательно, в НКО образуется прибыль (которая об­лагается налогом на прибыль). В таком случае перечень источников формирования финансовых ресурсов НКО пополнится следующими позициями; нераспределенной прибылью; доходами от реализации продукции, работ, услуг; доходами от внереализационных операций; доходами от деятельности хозяйственных обществ, учрежденных НКО; заемными средствами; другими, не запрещенными законом поступлениями. Отметим, что полученная от предпринимательской деятельности прибыль НКО не распределяется между ее участника­ми (исключение составляют только потребительские кооперативы). Этот признак и является одним из определяющих при делении орга­низаций на коммерческие и некоммерческие. В интересах достиже­ния целей, предусмотренных уставом, НКО может создавать другие некоммерческие организации и вступать в ассоциации и союзы. От­метим, что НКО должна вести раздельный учет доходов и расходов по предпринимательской деятельности.

Особенности расходования, ресурсов в НКО, которые не ведут пред­принимательской деятельности, заключаются в его осуществлении в строгом соответствии с целевым назначением ресурсов. Ежегодно в

НКО утверждается годовой финансово-хозяйственный план, в кото­ром обозначены основные статьи расходования средств и источники их поступления. Нецелевой характер расходования средств может иметь для НКО налоговые последствия. С таких средств организа­ция должна исчислить и уплатить налог на прибыль.

Рассмотрим общие особенности налогообложения НКО. В настоя­щее время они являются плательщиками налогов и сборов на общих основаниях. НКО платит тот или иной налог лишь в случае возник­новения у нее объекта обложения данным налогом. Так, при реализа­ции НКО товаров, работ, услуг или иного имущества она становится плательщиком НДС в общеустановленном порядке. Если НКО име­ет в собственности транспортное средство, она облагается транспор­тным налогом. Также на общих основаниях НКО становятся платель­щиками ЕСН, если они являются работодателями. В налоговом зако­нодательстве предусмотрен ряд льгот при осуществлении тех или иных операций налогоплательщиками — некоммерческими органи­зациями.

По организационно-правовой форме НКО могут быть разделены на потребительские кооперативы, общественные и религиозные орга­низации (объединения), фонды, учреждения. Причем каждой орга­низационно-правовой форме НКО соответствует определенная цель ее деятельности. Например, общественная или религиозная органи­зации не могут быть созданы для удовлетворения материальных по­требностей ее участников. НКО могут также создаваться в форме автономной некоммерческой организации, государственной корпо­рации, некоммерческого партнерства.

НКО могут быть подразделены на следующие три большие груп­пы (часть первая ст. 48 Гражданского кодекса РФ):

• НКО, в отношении которых их участники имеют обязатель­ственные права (потребительские кооперативы);

• НКО, на имущество которых их учредители имеют право соб­ственности или иное вещное право (учреждения, финансируемые собственником);

• НКО, в отношении которых их учредители (участники) не име­ют имущественных прав (общественные и религиозные организации (объединения), фонды, ассоциации и союзы НКО).

Потребительский кооператив (ПК) — это добровольное объеди­нение граждан и юридических лиц на основе членства с целью удов­летворения материальных и иных потребностей участников, осуще­ствляемое путем объединения его членами имущественных паевых взносов. ПК имеет особый статус по сравнению другими НКО. ПК осуществляет свою деятельность для удовлетворения материальных и иных потребностей его членов (примерами могут служить жилищ­но-строительный, гаражно-строительный кооперативы, дачный коо­ператив и др.), в то время как другие НКО создаются для достиже­ния общественных (нематериальных) благ.

В связи с этим ПК не только разрешено осуществлять предпри­нимательскую деятельность, но и предоставлено право распределять полученные от такой деятельности доходы между членами коопера­тива (п. 5 ст. 116 Гражданского кодекса РФ). Стоит отметить, что распределение полученной прибыли — право, а не обязанность ПК, а основания и порядок распределения прибыли определяются толь­ко уставом кооператива или его внутренними документами. Именно в силу этих особенностей на ПК не распространяется действие За­кона о НКО, а их деятельность регулируется Законом РФ от 19 июня 1992 г. № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» и «О кредитных потребительских кооперативах граждан».

Имущество ПК складывается из паевых взносов членов коопера­тива. Их размер и порядок внесения определяются непосредственно в уставе кооператива. Имущество ПК, складывающееся из паевых взносов членов и приобретенное по иным законным основаниям, принадлежит кооперативу на праве собственности. Кроме того, чле­нами кооператива могут вноситься членские, вступительные и иные единовременные взносы. Члены ПК имеют только обязательствен­ные права. Однако согласно п. 4 ст. 218 Гражданского кодекса РФ члены жилищного, жилищно-строительного, дачного, гаражного ПК, имеющие право на паенакопления, полностью внесшие свой паевой взнос за квартиру, дачу, гараж, иное помещение, предоставленное этим лицам кооперативом, приобретают право собственности на указан­ное имущество.

Основная обязанность членов ПК состоит во внесении паевых и иных взносов, установленных его уставом. Кроме того, в случае, если по итогам финансового года кооператив имеет убытки, члены коопе­ратива обязаны их компенсировать путем внесения дополнительных взносов. Члены ПК солидарно несут ответственность по его обяза­тельствам в пределах невнесенной части дополнительного взноса каждого из членов кооператива. Кредиторы ПК могут потребовать от каждого его члена внести указанные дополнительные взносы, обра­тив при этом взыскание на личное имущество членов кооператива. В случае невыполнения обязанностей по внесению дополнительных взносов кооператив может быть ликвидирован в судебном порядке по требованию его кредиторов (п. 4 ст. 116, ст. 399 Гражданского ко­декса РФ).

Необходимо отметить, что члены ПК не обязаны принимать тру­довое участие в его деятельности. Для управления кооперативом они могут нанять сторонних работников, в отличие от производственных кооперативов (коммерческих организаций). Еще одна особенность ПК в том, что, в отличие от большинства других некоммерческих организаций (за исключением фондов), он может быть в судебном порядке признан банкротом, если не сможет удовлетворить требова­ния кредиторов и будет отвечать признакам несостоятельности (п. 1 ст. 65 Гражданского кодекса РФ). Итак, ПК — некое промежуточное звено между коммерческими и некоммерческими организациями, поскольку в его финансовой деятельности сочетаются черты и тех и других.

Общественные и религиозные организации (объединения) — это добровольные объединения граждан, в установленном законом по­рядке объединившихся на основе общности их интересов для удов­летворения духовных или иных нематериальных потребностей. Цель организаций такого рода — удовлетворение духовных или иных не­материальных потребностей участников. Согласно Федеральному закону от 19 мая 1995 г. № 82-ФЗ «Об общественных объединениях» они могут создаваться в одной из следующих организационно-пра­вовых форм: общественная организация, общественное движение, общественный фонд, общественное учреждение, орган общественной самодеятельности, политическая партия.

Участники общественных и религиозных организаций не сохра­няют прав на переданное ими этим организациям в собственность имущество, в том числе на членские взносы. Это означает, что они не имеют права требовать возврата внесенного взноса, выплаты какого-либо дохода и даже получения части имущества организации после ее ликвидации. Участники общественных и религиозных организа­ций не отвечают по обязательствам таких организаций, а указанные организации не отвечают по обязательствам своих членов. Участни­ками общественных и религиозных организаций являются только физические лица. Юридические лица в таком качестве выступать не могут, поскольку общественная организация — это объединение граж­дан.

Как и другим НКО, общественным и религиозным организациям предоставлено право осуществлять предпринимательскую деятель­ность, соответствующую целям, для достижения которых они созда­ны. Полученная организацией прибыль не распределяется между участниками (членами) организации, а направляется на ее уставные цели, что отличает общественные и религиозные организации от по­требительских кооперативов. Прибыль, полученная общественными и религиозными организациями от предпринимательской деятельно­сти, служит дополнительным источником средств для обеспечения основной деятельности указанных организаций.

Религиозное объединение — добровольное объединение граждан России, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживаю­щих на территории РФ, образованное в целях совместного испове­дания и распространения веры и обладающее соответствующими этой цели признаками: вероисповедание, совершение богослужений, дру­гих религиозных обрядов и церемоний; обучение религии и религи­озное воспитание своих последователей.

В форме общественной организации может быть создана и благо­творительная организация. Она вправе учреждать хозяйственные общества с целью создания материальных условий, необходимых для реализации благотворительных целей. При этом не допускается уча­стие благотворительной организации в хозяйственных обществах совместно с другими лицами.

Фонд — это не имеющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов и преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные обще­ственно полезные цели. Учредителями фонда могут быть не только граждане, но и юридические лица. При этом законодательство допус­кает создание фондов только юридическими лицами без участия граждан. Фонд как некоммерческая организация, в отличие от дру­гих некоммерческих организаций, может быть создан одним лицом. Имущество фонда образуется за счет взносов учредителей и добро­вольных пожертвований. Имущество, переданное фонду его учреди­телями, является его собственностью. Учредители фонда так же, как и участники общественных и религиозных организаций, не сохраня­ют никаких прав (ни вещных, ни обязательственных) на переданное ими в собственность фонда имущество, в том числе на членские взно­сы.

Фонд не имеет членства, т.е. его учредители не получают никаких прав в отношении созданного ими фонда. В связи с этим учредители не отвечают по обязательствам созданного ими фонда, а последний соответственно не отвечает по обязательствам своих учредителей. Фонд должен преследовать в своей деятельности исключительно социальные, благотворительные, культурные, образовательные и иные общественно полезные цели. В связи с этим в целях контроля за деятельностью фонда законодательство устанавливает специаль­ные требования: наличие попечительского совета фонда, публичную отчетность фонда, особый порядок ликвидации.

Попечительский совет фонда — орган фонда, который на обще­ственных началах осуществляет надзор за его деятельностью, приня­тием другими органами фонда решений и обеспечением их исполне­ния, использованием средств фонда, соблюдением им законодатель­ства. Порядок формирования и деятельности попечительского совета фонда должен определяться уставом последнего.

В связи с тем что использование имущества фонда должно нахо­диться под контролем не только специализированных органов, но и общественности, фонды, согласно законодательству, обязаны ежегод­но публиковать отчеты об использовании своего имущества.

Как и другие НКО, фонды вправе заниматься предприниматель­ской деятельностью, необходимой для достижения общественно по­лезных целей, ради которых они созданы, и соответствующей этим целям. Для осуществления предпринимательской деятельности фон­ды могут создавать хозяйственные общества или участвовать в них. Фонд может учредить АО или ООО (но не хозяйственное товарище­ство) и получать прибыль от их деятельности, которая не может рас­пределяться между учредителями фонда, а должна направляться на его уставные цели. При этом фонд может быть единственным учре­дителем коммерческой организации. Основанием для ликвидации фонда могут являться: отсутствие имущества, необходимого для осу­ществления его деятельности; невозможность достижения целей, ради которых создан фонд; уклонение фонда в его деятельности от целей, предусмотренных уставом.

Государственная корпорация — это не имеющая членства неком­мерческая организация, учрежденная Российской Федерацией на основе имущественного взноса и созданная для осуществления со­циальных, управленческих или иных общественно полезных функ­ций. Государственная корпорация учреждается на основе специаль­ного федерального закона. Учредителем корпорации является Рос­сийская Федерация в лице Федерального Собрания РФ. Несмотря на то что корпорация является государственной, право собственности на имущество, переданное ей Российской Федерацией, закрепляет­ся за корпорацией. В связи с этим последняя несет самостоятельную имущественную ответственность. Она не отвечает по обязательствам РФ, а Российская Федерация не отвечает по обязательствам государ­ственной корпорации. Так же, как и другие НКО, государственная корпорация вправе использовать свое имущество лишь для достиже­ния целей, предусмотренных законом о создании корпорации.

Предпринимательская деятельность может осуществляться кор­порацией постольку, поскольку эта деятельность служит достижению целей, ради которых она была создана. При этом государственная корпорация обязана ежегодно публиковать отчеты об использовании своего имущества. Правовое положение государственной корпора­ции определяется не уставом или учредительным договором, а самим законом, на основании которого корпорация создается. В законе, пре­дусматривающем создание государственной корпорации, должны определяться цели деятельности государственной корпорации, мес­то ее нахождения, порядок управления деятельностью, реорганиза­ции и ликвидации, использования имущества. Иначе говоря, закон о создании корпорации фактически выступает в роли учредительного документа государственной корпорации.

Некоммерческое партнерство — это основанная на членстве не­коммерческая организация, учрежденная гражданами и (или) юриди­ческими лицами для содействия ее членам в осуществлении деятель­ности, направленной на достижение целей, предусмотренных для НКО. Имущество некоммерческого партнерства образуется, как пра­вило, из двух составляющих: имущественных вкладов и членских взносов членов партнерства. При этом имущество, переданное неком­мерческому партнерству его членами, является собственностью парт­нерства. Члены некоммерческого партнерства не отвечают по его обязательствам, а некоммерческое партнерство не отвечает по обяза­тельствам своих партнеров. Некоммерческое партнерство, как и дру­гие НКО, вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых оно создано. Предпринимательская деятельность осуществляется либо непосред­ственно от имени партнерства, либо через создание или участие в хозяйственном обществе.

При ликвидации некоммерческого партнерства оставшееся пос­ле удовлетворения требований кредиторов имущество подлежит рас­пределению между членами некоммерческого партнерства в соответ­ствии с их имущественным взносом, размер которого не превышает размер их имущественных взносов, если иное не установлено феде­ральными законами или учредительными документами некоммерчес­кого партнерства. Имущество некоммерческого партнерства, сто­имость которого превышает размер имущественных взносов его чле­нов, в соответствии с учредительными документами партнерства направляется на цели, в интересах которых оно было создано, и (или) на благотворительные цели.

Учреждение — это некоммерческая организация, созданная соб­ственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая им полностью или частично. Законодательство не накладывает огра­ничений на создателей учреждения. Последнее может быть организовано любым собственником: государством, муниципальным образованием, коммерческой или некоммерческой организацией. В настоящее время существует большое количество разнообразных учреждений. К ним относятся органы государственного и муници­пального управления, организации культуры и образования, здраво­охранения и спорта, органы социальной защиты, правоохранитель­ные органы и многие другие (например, школы, больницы, библио­теки и др.). Часто собственником учреждений является государство, в связи с этим в настоящее время существует ряд законов и иных нор­мативных актов, определяющих особенности правового положения отдельных видов государственных и иных учреждений.

Имущество, передаваемое собственником учреждению, закрепля­ется за последним на праве оперативного управления. Это означает, что учреждение не вправе отчуждать или иным способом распоря­жаться закрепленным за ним имуществом и что собственник имуще­ства вправе изъять излишнее, неиспользуемое либо используемое не по назначению имущество и распорядиться им по своему усмотре­нию.

Основной источник имущества учреждения — средства, получен­ные от собственника по смете. Последний может финансировать свое учреждение и частично, предоставив ему возможность получать до­полнительные доходы от предпринимательской деятельности.

Если учреждению предоставлено право осуществлять деятель­ность, приносящую доход, то доходы, полученные от этой деятель­ности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на от­дельном балансе. По своим обязательствам учреждение отвечает только находящимися в его распоряжении денежными средствами. При их недостаточности субсидиарную ответственность по обяза­тельствам учреждения несет его собственник.

Автономная некоммерческая организация (ЛНКО) — это не име­ющая членства некоммерческая организация, учрежденная гражда­нами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имуще­ственных взносов в целях предоставления услуг в области образова­ния, здравоохранения, культуры, науки, права, физической культуры и спорта и иных услуг. Имущество, переданное АНКО ее учредите­лями (учредителем), является ее собственностью. Учредители АНКО не сохраняют никаких прав на имущество, переданное ими в соб­ственность этой организации. Учредители не отвечают по обязательствам созданной ими АНКО, а она не отвечает по обязательствам своих учредителей. При этом учредители осуществляют надзор за деятельностью АНКО. Однако каких-либо привилегий при пользовании услугами АНКО учредители не имеют, они могут пользовать­ся ее услугами только на равных условиях с другими лицами.

АНКО вправе осуществлять предпринимательскую деятельность, соответствующую целям, для достижения которых создана указанная организация. Так как цель создания АНКО состоит в предоставлении услуг, такую организацию фактически можно назвать своего рода «коммерческим учреждением». Только, в отличие от учреждения, уч­редители АНКО не отвечают по ее обязательствам.

Объединения юридических лиц (ассоциации и союзы) создаются с целью координации деятельности объединившихся организаций, а также представления и защиты общих имущественных интересов. Законодательство предусматривает две возможные формы объедине­ний: ассоциация или союз, иных форм объединений не допускается. Законодательство не делает различий между двумя указанными фор­мами, но на практике, как правило, ассоциации создаются по отрас­левому (производственному) признаку, а союзы — по территориаль­ному.

Участниками объединений, в отличие от всех других НКО, могут быть только юридические лица, а не граждане. Участие физических лиц в ассоциациях и союзах не допускается. Члены ассоциации (со­юза), создавшие объединение, сохраняют свою самостоятельность, имущественную обособленность и права юридического лица. Само­стоятельным юридическим лицом с момента государственной регис­трации становится и объединение. Имущество объединения, сформи­рованное в том числе за счет взносов участников, является собствен­ностью объединения. Его участники не сохраняют никаких прав (ни вещных, ни обязательственных) на переданное ими объединению имущество. Поскольку объединение создается для представления и защиты общих имущественных интересов участников и существует на их взносы, оказание объединением услуг своим участникам про­изводится безвозмездно (без дополнительной платы).

Ассоциация (союз) не несет ответственности по обязательствам своих членов, а члены ассоциации (союза) несут субсидиарную (до­полнительную) ответственность по ее обязательствам в размере и в порядке, предусмотренных учредительными документами ассоциа­ции. Даже вышедший (исключенный) участник несет субсидиарную ответственность по обязательствам ассоциации (союза) пропорцио­нально своему взносу в течение двух лет с момента выхода.

Объединения не могут непосредственно осуществлять предпри­нимательскую деятельность. Если же по решению участников на ас­социацию (союз) возлагается ведение предпринимательской деятель­ности, такая ассоциация (союз) преобразуется в хозяйственное обще-

ство или товарищество либо может создать для осуществления пред­принимательской деятельности хозяйственное общество или в нем участвовать. Полученная таким образом прибыль должна направ­ляться на уставные цели объединения и не может быть распределена между его участниками.

Итак, НКО ведут свою деятельность во всех сферах обществен­ной жизни. В связи с этим необходимость ее четкого законодатель­ного регулирования очень велика. НКО могут вести деятельность, приносящую прибыль (закон им этого делать не запрещает). При гра­мотном управлении достижение означенных целей НКО обходится обществу дешевле, чем если бы такую же деятельность вела коммер­ческая организация.

Ознакомившись с содержанием и принципами организации фи­нансов хозяйствующих субъектов, отраслевой спецификой, а также с особенностями финансов организаций различных организационно-правовых форм, можно приступить к изучению наиболее важных направлений финансового управления в организациях, а именно: решению инвестиционных проблем (параграф 14.4), а также вопро­сов финансового планирования и контроля (параграф 14.5).