3.4. Налоговая база, источник налога и налоговый период

Существенным элементом Закона о налоге является определение налоговой базы.

Налоговая база представляет собой количественную оценку (или

количественное выражение) предмета налогообложения.

Когда налоговая база изначально выражается в денежных единицах, она фактически является частью предмета налогообложения. Например, налоговая база по налогу на прибыль предприятий представляет собой часть полученной прибыли, а налоговая база по НДС — часть суммы (или всю сумму) реализации продукции.

Если налоговая база изначально не может быть выражена в денежных единицах, а представляет собой некоторые материально-вещественные параметры, возникает проблема определения масштаба налога.

Масштаб налога — это физическая характеристика или параметр,

положенный в основу формирования налоговой базы.

Рассмотрим все тот же пример с автомобилем. Когда речь идет о факте его реализации и возникает вопрос об уплате НДС, налоговая база представляет собой часть выручки от реализации, а масштаб налога — рубль объема реализации. Когда речь идет об уплате налога с владельцев транспортных средств, налоговая база — мощность двигателя, а масштаб налога — киловатт или лошадиная сила. Если речь идет о таможенных пошлинах, налоговая база — таможенная стоимость товара, а масштаб налога — единица, в которой измеряется таможенная стоимость товара (например, доллар).

Таким образом, один и тот же автомобиль может быть предметом разных налогов, и в каждом из этих случаев масштаб налога и порядок исчисления налоговой базы определяется специфическим образом.

Отдельный элемент любого налога, непосредственно связанный с его

масштабом — единица обложения, — единица масштаба

налогообложения, которая используется для количественного

определения налоговой базы. Таким образом, если масштаб налога с

владельцев транспортных средств — мощность двигателя в лошадиных

силах, то единица налогообложения — 1 л. с.

Достаточно часто в рамках налогового законодательства смешиваются понятия «объект налогообложения» и «налоговая база». Действительно, некоторые предметы налогообложения, особенно такие, как полученные налогоплательщиком доходы или объем выручки от реализации, достаточно сложно дифференцировать. Отсутствие четких формулировок в законодательстве может приводить к неправильной квалификации действий налогоплательщиков как налоговых правонарушении.

Самостоятельный элемент Закона о налоге — указание на источник уплаты налога или источник налога. В отечественной экономической и правовой литературе не сложилось единого мнения относительно того, следует ли относить источник налога к обязательным или к факультативным элементам закона. С одной стороны, очевидно, что без наличия источника налог вряд ли будет уплачен, с другой — существует всего два потенциальных источника для уплаты налога: доход налогоплательщика и его капитал. Возможно, именно поэтому Налоговый кодекс РФ (ст. 17) не относит источник налога к числу элементов, необходимых для установления налога.

Рассмотрим пример. Объектом обложения земельным налогом выступает

право собственности на тот или иной земельный участок. Источником уплаты

этого налога может быть либо доход, который налогоплательщик получит в

результате эксплуатации земельного участка или из иных источников,

например его заработная плата или доход по ценным бумагам, находящимся

в его собственности, либо суммы, полученные от продажи земельного участка

(его части) или какого-то иного имущества. Даже если указать в законе, что

источником уплаты налога является доход, в условиях его отсутствия

налогоплательщик, вероятно, будет вынужден прибегнуть к продаже части

имущества, т. е. к уменьшению объема капитала. Однако длительное

существование ситуации, при которой источником налога является капитал

налогоплательщика, невозможно: рано или поздно капитал иссякнет, и

дальнейшее функционирование этого экономического агента станет

невозможным.

При определенных условиях источником уплаты налога может быть полученная ссуда или кредит. Однако в итоге такая ссуда должна погашаться за счет либо дохода, либо сокращения капитала.

К другим существенным элементам Закона о налоге следует отнести налоговый период — срок, в течение которого завершается процесс формирования налоговой базы и окончательно определяются масштабы налогового обязательства. Согласно Налоговому кодексу РФ (ст. 55)

налоговый период — «календарный год или иной период времени

применительно к отдельным налогам, по окончании которого

определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая

уплате».

Налоговый кодекс РФ устанавливает по НДС и акцизам налоговый период, равный одному месяцу (ст. 163 и 192), а по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу — одному году (ст. 216, 240).

Следует различать налоговый и отчетный периоды. Первый соответствует подведению окончательных итогов и итоговому расчету по налогу, второй — подведению промежуточного итога. В ряде случаев налоговым периодом является год (например, по налогу на прибыль или на имущество предприятий), а отчетные периоды для различных налогоплательщиков могут разниться. Средние и крупные предприятия ежемесячно платят в бюджет налог на прибыль на основании расчета фактической прибыли нарастающим итогом с начала года. Малые предприятия и бюджетные организации, имеющие прибыль от предпринимательской деятельности, платят налог на прибыль в бюджет ежеквартально, исходя из фактически полученной прибыли. Иногда налоговый и отчетный периоды могут совпадать.