Глава 19. Общая характеристика налоговых систем двух стран

Канадская налоговая система неотъемлемо связана с действующей моделью бюджетного федерализма:

• во-первых, конституционное разграничение налоговых полномочий

обеих составляющих государственной власти — федеральной и

провинциальной. В российской Конституции не оговорено

разграничение налоговых полномочий как таковое, но лишь закреплено

положение о совместной компетенции Федерации и ее субъектов в

налоговой сфере;

• во-вторых, канадская модель предоставляет налоговые полномочия

обеим ветвям государственной власти, что ведет к одновременному

использованию федеральной и провинциальной составляющими ее

одной и той же налоговой базы. Российская налоговая система

базируется на доминировании федеральных налогов при

предоставлении региональным властям некоторых прав в части

уточнения налоговой базы и ставок;

• в-третьих, в Канаде действуют параллельно и независимо две

административные системы сбора налогов, подчиняющиеся,

соответственно, федеральному и провинциальному правительствам. В

России применяется принципиально иная схема, при которой единая

налоговая служба федерального подчинения администрирует налоги как

федеральные, так и субъектов Федерации и местные;

• в-четвертых, в Канаде заключаются юридические соглашения между

двумя уровнями государственной власти о сборе налогов.

Конституционное разграничение налоговых полномочий между составляющими государственной власти — существенный признак бюджетного федерализма и основа формирования налоговой системы Канады, ее ключевой элемент.

Налоговые права федеральной и провинциальной ветвей государственной власти гарантируются Конституцией страны, а налоговые права местных (муниципальных) властей — законодательством провинций, поэтому объем и характер этих прав иногда существенно варьируется по разным провинциям.

В рамках Конституции Канады предусмотрено разграничение налоговых полномочий между федерацией и провинциями, за которыми закреплены определенные сферы налогообложения.

Так, федеральное правительство имеет ничем не ограниченное право вводить любые налоги в пределах установленных конституционным законодательством сфер своих полномочий, что зафиксировано в п. 3 ст. 91 Конституции Канады. При этом распределение обязанностей таково, что федеральное правительство имеет исключительное право на установление таможенных налогов и сборов, так как сфера внешних сношений и внешнеэкономического регулирования находится в его исключительной компетенции.

Обращают на себя внимание достаточно общие формулировки конституционных положений, которые, однако, не порождают существенных противоречий и не ведут к постоянным спорам, как это можно было бы ожидать. Например, право федерального правительства вводить любые налоги в Конституции описано примерно следующим образом: «Получать деньги с помощью любого способа или системы налогообложения» (п. 3 ст. 91).

В отличие от федеральной власти налоговые полномочия провинций формально существенно ограничены. Так, в ст. 92 Конституции Канады, где приводится перечень объектов и действий, находящихся в юрисдикции провинций, в п. 2 указывается, что провинции имеют право осуществлять «прямое налогообложение внутри провинции с целью получения денег для провинциальных нужд». Сформулированное таким образом положение Конституции формально запрещает провинциям вводить косвенные налоги и требует от них использования только прямого налогообложения, причем исключительно в пределах границ собственной юрисдикции, т. е. провинции. Это означает, что налоги должны быть установлены так, чтобы избежать перенесения налогового бремени за пределы собственной юрисдикции или так называемого экспорта налогов на территорию других провинций.

Российская Конституция исчерпывает решение проблемы налоговых полномочий положением о совместной юрисдикции Федерации и ее субъектов в части установления общих принципов налогообложения и сборов (ст. 72) и отнесением федеральных налогов к федеральной юрисдикции (ст. 71).

Важное значение для практики построения налоговой системы Канады имеют не только конституционные формулировки, но и их толкование судебными органами. Например, несмотря на наличие конституционного запрета на введение косвенных налогов, фактически все провинции, кроме провинции Альберта, ввели провинциальные налоги с продаж, распространяющиеся исключительно на розничные продажи. Вопрос о праве провинций вводить налоги с розничных продаж рассматривался Верховным судом Канады, который решил этот вопрос в пользу провинций, дав трактовку косвенного налогообложения как переносимого номинальным налогоплательщиком на иного субъекта. Поскольку в случае с розничными продажами налог не может быть перенесен на иного субъекта, а лицо, покупающее товары в розницу, осознает необходимость уплатить его, значит, этот налог не может рассматриваться как косвенный и относится к прямым. Таким образом, решением суда было подтверждено право провинций вводить налоги на розничные продажи и необходимость при этом указывать этот налог в чеке отдельно от цены товара, чтобы налогоплательщик знал, какую сумму налога он платит.

Чрезвычайно важно для канадской налоговой системы конституционное решение вопроса о собственности на природные ресурсы и возможности их налогообложения.

В соответствии с Конституцией Канады природные ресурсы полностью находятся в юрисдикции провинций, из чего следует, что только последние имеют исключительное право их налогообложения. Формулировка положений Конституционного закона указывает на то, что в юрисдикции провинций находится «управление и продажа общественных земель, принадлежащих провинции, и лесных ресурсов» (п. 5 ст. 92), а также «рудники, минералы и роялти» (ст. 109). Положения этих статей фактически трактуются как собственность провинций на все природные ресурсы и полезные ископаемые, расположенные на землях провинции.

Исключение составляют природные ресурсы и полезные ископаемые северных территорий, которые находятся в собственности федерального правительства, а не провинций, а также на прибрежных шельфовых зонах в морях, омывающих страну, — эти территория также не считаются принадлежащими провинциям.

В соответствии с российской Конституцией вопросы владения, пользования и распоряжения землей, недрами, водными и другими природными ресурсами отнесены к совместной юрисдикции Федерации и ее субъектов (п. «в» ст. 72).

Отдельной проблемой в рамках канадской налоговой системы может считаться налогообложение государственных предприятий. Самостоятельным положением Конституции (ст. 125) регулируется недопущение налогообложения Короны, что на практике трактуется как недопущение налогообложения федерацией провинций и наоборот, а также недопущение налогообложения муниципалитетами собственности федерального и провинциальных правительств. То есть федерация не может вводить налоги на правительства провинций, а правительства провинций, в свою очередь, не могут облагать налогами федеральное правительство. Это положение распространяется и на государственные предприятия, называемые, как правило, Корпорации Короны (Crown Corporations), которые в большинстве случаев не являются плательщиками значительной части налогов.

Российская налоговая система не выделяет государственные предприятия (унитарные) в какую-либо специфическую категорию налогоплательщиков. На них распространяется общий налоговый режим, предусмотренный на соответствующей территории и в соответствующей сфере деятельности.

К юрисдикции провинций в соответствии с конституционным законодательством отнесено регулирование условий и деятельности местных органов власти (п. 8 ст. 92 Конституционного закона). В результате муниципальное законодательство (в том числе и в налоговой сфере) в разных провинциях и на территориях весьма существенно разнится.

Отметим еще один момент, аналога которому в российском налоговом законодательстве нет. Индейцы, проживающие в Канаде на территориях резерваций в соответствующим образом зарегистрированных племенах, не являются плательщиками налогов как прямых, так и косвенных. Эти положения регулируются Законом об индейцах (Indian Act). Принято считать, что одним из условий ухода индейцев в резервации было непризнание ими права государства вводить в отношении них налоги.

В результате реализации на практике положений Конституции и некоторых иных законодательных актов в Канаде фактически сложилась система относительно независимого определения налоговых полномочий обеих составляющих государственной власти. В рамках этой схемы и федеральное, и провинциальные правительства имеют законодательно оформленное право вводить налоги на одни и те же объекты. В результате такого независимого установления налоговых полномочий каждая из ветвей власти, по существу, имеет независимое от другой стороны право вводить налоги на одну и ту же базу. Это ведет к параллельному налогообложению одних и тех же объектов. Так, фактически в стране существует два индивидуальных подоходных налога (федеральный и провинциальный), два налога на прибыль корпораций, два уровня введения акцизов на отдельные виды товаров (табачные изделия, в частности).

Из известных мировой практике трех ключевых форм взаимодействия федерации и субъектов федерации в области реализации налоговых полномочий⁴² — разграничения налоговых баз (при котором конкретная налоговая база закрепляется за определенным правительством), параллельного использования налоговых баз (когда оба правительства независимо вводят каждый свой налог на одну и ту же базу) и разделения доходов (когда единая сумма налога, уплачиваемая налогоплательщиком, расщепляется между двумя или более бюджетами) — сегодня в Канаде используются все. Основным же по объему и той роли, которую он играет при формировании доходов бюджетной системы страны, является метод параллельного использования налоговых баз.

В отличие от канадской российская модель налоговой системы базируется на преобладании разделения налоговых доходов между двумя составляющими бюджетной системы.

Федеральным правительством и правительствами провинций используются такие налоговые базы, как индивидуальные доходы граждан, прибыль корпораций, подакцизные виды товаров (табачные изделия, различные виды топлива), капитал корпораций и некоторые другие.

Разграничение налоговых баз между двумя ветвями государственной власти связано с фактическим закреплением за федеральным правительством такой налоговой базы, как стоимость, добавляемая обработкой, позволяющим только федеральному правительству вводить НДС. По существу, налогообложение природных ресурсов также может рассматриваться как форма закрепления этой налоговой базы за провинциями. Почти исключительно за местным уровнем власти закреплена такая налоговая база, как личное имущество. Аналогичная ситуация и в России, где налог на имущество физических лиц отнесен к местным налогам.

До 1997 г. в Канаде практически не использовалась третья из названных выше форм взаимодействия федерации и провинций в налоговой сфере — разделения налоговых доходов. В отличие от Германии и России, где разделение налоговых доходов доминирует, эта форма взаимодействия федерации и субъектов федерации в процессе налогообложения в Северной Америке почти не используется. Только введение гармонизированного налога с продаж в 1997 г. фактически включило разделение налоговых доходов в арсенал используемых методов межбюджетных отношений в Канаде,

Таким образом, налоговые системы Канады и России включают три уровня налогообложения и соответственно налоги трех категорий — федеральные, провинций и местные налоги, первые две из которых носят формально независимый и в значительной мере дублирующий характер.

Важным элементом организации налоговой системы Канады, которому сложно подобрать аналог в рамках российской налоговой системы, являются соглашения о сборе налогов (Tax Collection Agreements).

В рамках этих соглашений федеральное правительство принимает на себя обязательства выступать сборщиком налогов провинций в их интересах, причем бесплатно для провинций. Более того, в результате действия этих соглашений бюджеты провинций получают от налоговой службы всю сумму начисленных налогов провинций, причитающуюся им в соответствии с документами, а не фактически поступившие средства. Это означает, что сумма разности между начисленными и уплаченными налогами (или сумма недоимки) по провинциальным налогам фактически ложится на федеральный бюджет.

Со стороны провинций требуется лишь использовать в качестве базы обложения для провинциальных налогов федеральную налоговую базу (облагаемый доход корпораций) по налогу на прибыль корпораций и федеральный налог для индивидуальных подоходных налогов провинций. Использование этих величин в качестве исходного пункта для определения провинциальных налогов первоначально задумывалось как способ, с одной стороны, сократить масштабы возможной дифференциации налоговых баз по провинциальным налогам, а с другой — снизить издержки расчета налогов и для налогоплательщиков, и для федеральной налоговой службы.

Еще один важный элемент соглашений — договоренность о способе распределения между различными провинциями доходов корпораций для целей налогообложения. Такая договоренность была совершенно необходима, поскольку правительства провинций имели реальную возможность по-разному решать вопрос о принципах налогообложения доходов — на основе резидентства налогоплательщика или территориального расположения источника того или иного дохода. В этом случае вполне реальной могла бы стать ситуация, при которой некоторая часть доходов подпадала бы под двойное налогообложение (в одной провинции — исходя из резидентства в ней налогоплательщика, а в другой — по принципу источника доходов), а некоторая часть доходов вообще могла бы избежать обложения. Аналогичная проблема возникает и в рамках индивидуального подоходного обложения — соотношения резидентства налогоплательщика и источника его доходов.

В рамках соглашения о сборе налогов все провинции согласились в части индивидуального подоходного налога облагать доходы граждан в той провинции, где они являются резидентами (фактически проживают) по состоянию на 31 декабря того года, по итогам которого рассчитывается налог. Это означает, что доходы из источников в других провинциях облагаются в провинции, являющейся местом постоянного проживания человека. А в случае его переезда из одной провинции в другую налог должен уплачиваться там, где налогоплательщик оказался проживающим (имеющим постоянное место жительства) 31 декабря. Это положение позволяет гражданам платить налог только в одной провинции независимо от количества провинций, являющихся источниками происхождения доходов.

Соглашения о сборе налогов в полной мере распространяются на индивидуальный подоходный налог и налог на прибыль корпораций. Но не все провинции Канады участвуют в этих соглашениях. Так, в соглашении о сборе подоходных налогов с корпораций не участвуют три провинции — это Квебек, Онтарио и Альберта (последняя вышла из состава этого соглашения в 1981 г. и рассматривала вопрос о присоединении к нему в 1995 г.), а в соглашении о сборе индивидуального подоходного налога не участвует Квебек.

То обстоятельство, что в соответствии с данными соглашениями провинции обязаны использовать в качестве налоговых баз по подоходным налогам либо федеральный облагаемый доход, либо сумму федерального подоходного налога, существенно ограничивает их инструментарий для проведения налоговой политики. Фактически провинции не могут по своим налогам предоставлять льготы в виде скидок с налоговой базы (вычетов определенной категории доходов или части расходов из облагаемого дохода). Это приводит к сведению реального инструментария, которым провинции могут пользоваться: проводя свою собственную налоговую политику, в значительной мере к использованию налоговых кредитов. Напомним, что налоговые кредиты — форма налоговых льгот, представляемых в виде вычета некоторых сумм (части доходов или расходов) из суммы уже начисленного налогового платежа. В провинциальных налоговых законодательствах данная форма налоговых льгот и сегодня является самой распространенной.

Согласно российскому законодательству по налогу на прибыль предприятий (см. гл. 9), субъекты Федерации обладают правом устанавливать дополнительные налоговые льготы в виде изъятий и скидок к налоговой базе.

Кроме того, по индивидуальному подоходному налогу провинции вынуждены ограничиваться установлением одной-единственной налоговой ставки (этого требуют условия соглашения), т. е. в значительной мере следовать за федеральными интервалами прогрессии. В настоящее время в рамках соглашений о сборе налогов федеральное правительство администрирует налоговое законодательство провинций до тех пор, пока оно базируется на общей с федеральной налоговой базе, не препятствует свободному движению товаров, капитала и трудовых ресурсов по стране и в принципе может быть эффективно управляемо. Эти положения носили достаточно общий характер, но позволяли федеральному правительству отвергать как противоречащие соглашению некоторые предложения провинций и отказываться от их администрирования.

Например, одна из провинций пыталась ввести 5%-ный налоговый кредит для дивидендов, получаемых акционерным обществом открытого типа, если его головная контора находится на территории этой провинции. Федеральное правительство отказалось администрировать данную льготу на основании того, что она будет, во-первых, стимулировать корпорации размещать головные конторы и осуществлять центральное управление на территории этой провинции вопреки реальной эффективности их хозяйственной деятельности; во-вторых, подрывать эффективность фондового рынка страны, поскольку стимулирует вложения в те корпорации, головная контора которых находится на территории этой провинции, в ущерб инвестициям в другие корпорации Канады.

В рамках российской налоговой системы проблема налоговой конкуренции пока в полной мере не осознана, однако уже сегодня некоторые ее аспекты становятся очевидными (вспомним порядок исчисления налога на прибыль и налога на имущество предприятий при наличии филиалов, расположенных в разных регионах страны).

Еще один элемент федерально-провинциальных взаимоотношений в сфере налогообложения — достаточно жесткое требование в соглашениях о сборе налогов к моделям построения налогообложения индивидуальных доходов. Это требование сводится к тому, что все дополнительные льготы, скидки, равно как и дополнительно вводимые пропорциональные налоги и иные формы дополнительного налогообложения, должны повышать степень прогрессивности подоходного обложения по сравнению с федеральным. В целом проводимые правительствами провинций мероприятия налоговой политики должны быть нацелены на повышение степени прогрессивности налогообложения, исходя из складывающейся на территории провинции структуры распределения населения по основным доходным категориям.

Учитывая, что федеральное правительство использует всего три налоговые ставки в рамках федерального подоходного налога и, соответственно, всего три интервала прогрессии, некоторые провинции считали подобную степень прогрессивности подоходного налогообложения недостаточной.

Для повышения степени прогрессивности обложения подоходным налогом наряду с налоговыми кредитами, предоставляемыми низкодоходным категориям населения, провинции используют субналоги на высокие доходы и пропорциональные налоги.

Так, например, дополнительный пропорциональный подоходный налог в провинции Саскечеван устанавливается по единой ставке в процентах к чистому доходу налогоплательщика, определяемому на основе федерального налогового законодательства. Провинция Альберта использует в качестве базы обложения не чистый доход, а облагаемый по федеральному законодательству.

В результате применения разных видов подоходных налогов в стране сложилась достаточно пестрая картина комбинированных (федерально-провинциальных) налоговых ставок. При том, что федеральное законодательство производит налогообложение в рамках трех интервалов прогрессии и, соответственно, по трем налоговым ставкам, все провинции, кроме Ньюфаундленда, реально ввели большее число интервалов и ставок. Так, в Саскечеване, Альберте и Онтарио — фактически семь ставок, а в атлантических провинциях⁴³ и Британской Колумбии — пять.

Существенным достоинством соглашений о сборе налогов является использование единой федеральной налоговой службы для сбора тех налогов, на которые реально распространяется соглашение (подоходных и на прибыль корпораций). Сбор налогов через единую систему позволяет реализовать ряд преимуществ.

Во-первых, данный механизм обеспечивает относительное единство методологии определения налоговых баз по этим налогам на всей (или большей части) территории страны. Это формирует относительное единообразие налоговой системы и позволяет рассматривать ее все-таки как систему, а не как набор разрозненных налоговых схем.

Во-вторых, данный подход позволяет экономить на издержках обслуживания такой налоговой системы. Это касается в первую очередь расходов провинций на содержание собственного аппарата сбора налогов, а также налогоплательщиков, для которых в целом упрощается расчет налогов, а контакты осуществляются только с одним налоговым ведомством (федеральным), а не с двумя, как в провинциях, не участвующих в соглашениях.

В ходе развития бюджетно-налоговой системы и механизма федерально-провинциальных межбюджетных отношений сложилась следующая налоговая структура.

Основными федеральными налогами являются: общий налог с продаж (НДС), индивидуальный подоходный налог, подоходный налог с корпораций, налоги на алкоголь и табак, таможенные сборы и пошлины, акцизные налоги и сборы и некоторые другие. Если сравнить этот перечень с федеральными налогами в России, то мы найдем много общего — практически все указанные в этом списке налоги (с поправкой на формулировку их названия) являются в настоящее время федеральными и в России.

К числу основных налогов провинций по масштабам облагаемой базы и роли в формировании доходов провинциальных бюджетов относятся: налог с продаж (на розничные продажи), индивидуальный подоходный налог, подоходный налог с корпораций (на прибыль корпораций), налог на недвижимость (на промышленную собственность или на оплаченный капитал корпораций), налоги на финансирование социального обеспечения, налоги в социальные и пенсионные фонды, налоги на алкоголь и табак, роялти и налоги на прибыль, получаемую от разработки природных ресурсов на землях, находящихся в частной собственности, и некоторые другие налоги и сборы.

Если сравнить этот перечень со списком налогов субъектов Федерации в России, то также можно найти немало общего. В России к региональным налогам отнесены и налог с продаж, и налог на имущество предприятий. При этом доходы от федеральных налогов на прибыль предприятий, на доходы физических лиц и за пользование природными ресурсами также в значительной части зачисляются в доход бюджета субъекта Федерации. Существенное отличие в том, что в России единый социальный налог является федеральным, тогда как в Канаде большая часть платежей, связанных с социальным страхованием, поступает в бюджеты провинций.

Основными местными налогами в Канаде являются налоги на собственность и на развлечения. В России основными местными налогами являются налог на имущество физических лиц и земельный налог. Налог, который может с известной долей условности считаться аналогом налога на развлечения в Канаде, — на игорный бизнес — пока федеральный, а после введения в действие второй части Налогового кодекса РФ перейдет в разряд региональных.

Таким образом, в Канаде существует весьма значительное дублирование в видах налогов, которые вводят федеральное правительство и правительства провинций, что является следствием параллельного использования этих налоговых баз одновременно двумя правительствами.

По распределению фактически собираемых на территории страны налогов сложилось следующее процентное деление налоговых доходов между федеральным (числитель) и провинциальными и местными (знаменатель) бюджетами:

80-е гг. 90-е гг. *

Подоходные налоги ……………. 63,23/36,77 63,36/36,64

В том числе:

индивидуальный …………… 60,74/39,26 62,82/37,18

корпоративный ……………… 68,83/31,17 64,97/35,03

Налоги на собственность

и связанные с ними ……………. 0,00/100,00 0,00/100,00

Налоги на товары:

общие с продаж ……………. 46,70/53,30 47,85/52,15

на топливо ………………….. 14,39/85,61 36,96/63,04

на алкоголь и табак ………… 62,94/37,06 57,54/42,46

таможенные пошлины …….. 100,00/0,00 100,00/0,00

Прочие налоги и сборы ……….. 33,23/66,77 25,28/74,72

Всего доходы бюджета ……….. 48,10/51,90 46,66/53,34

___________

* В среднем за 1990-1998 гг.

Как видно из приведенных данных, в целом распределение доходов бюджетной системы в Канаде в 80-х и 90-х гг. не претерпело крупномасштабных изменений. Доля бюджетов провинций и местных властей в общей величине доходов бюджетной системы превышает 50%. Так, в 80-х гг. она составляла почти 52%, а в 90-х — 53%. При этом роль федерального бюджета в поступлениях подоходных налогов относительно стабильна и доминирует.

Федерация получает в распоряжение чуть более 63% общей суммы подоходных налогов, собранных в стране. При этом доля федерации в общей сумме налогов на прибыль корпораций несколько выше — почти 65%. Аналогично за рассматриваемый период несколько выросла доля федерации в общей сумме подоходных налогов с населения (индивидуальный подоходный налог) — с 61% в 80-х гг. до почти 63% в 90-х.

Доля федерального бюджета в общем объеме доходов от налогообложения товаров и услуг составляет чуть менее половины — 48% в 90-х гг. Налоги на имущество и иные связанные с ними налоги (на бизнес, в частности) являются источниками доходов только местных бюджетов, а таможенные пошлины, напротив, формируют исключительно федеральный бюджет.

В структуре налоговых доходов в рамках федерального бюджета основную роль играет индивидуальный подоходный налог, доля которого превышает половину общей величины доходов федерального бюджета (51%). Достаточно существенную роль играет и налог на товары и услуги — НДС с долей около 13%. Роль налога на прибыль корпораций относительно невелика — всего 7%. За счет разных видов акцизов и таможенных пошлин формируется соответственно 5 и 3% налоговых доходов.

В конце 90-х гг. структура основных доходов федерального бюджета существенно не изменилась. Так, по итогам 1997/98 финансового года доля двух подоходных налогов составляла 60,2% общей суммы доходов бюджета. Налоги на потребление (на товары и услуги, акцизы и таможенные пошлины) формировали 20,35% доходов бюджета.

Для провинциальных и местных бюджетов индивидуальный подоходный налог также является основным источником собственных доходов (без учета трансфертов из федерального бюджета). Доля этого налога составляет около 26%. Второй по значимости для этих бюджетов источник доходов — налоги на собственность и связанные с ними налоги (19%). Они в основном поступают в доходы местных бюджетов.

Роль налогов с продаж для всех провинций и территорий в среднем примерно сопоставима с той, которую играет налог на товары и услуги для федерального правительства (около 13%). Доходы от эксплуатации природных ресурсов в среднем по всем провинциям и территориям составляют относительно незначительную величину — всего около 3%, однако по отдельным провинциям они весьма существенно варьируются.

Вообще структура доходных источников варьируется по провинциям, соответственно различается и роль налогов в формировании бюджета той или иной провинции.

Так, наиболее важным элементом, дифференцирующим доли налогов в доходах бюджетов провинций, являются трансферты из федерального бюджета. По тем провинциям, которые получают существенную долю доходов в виде федеральных трансфертов, роль даже таких ключевых налогов, как индивидуальный подоходный и налог с продаж, относительно невелика. Это в первую очередь относится к четырем атлантическим провинциям (Ньюфаундленд, Остров Принца Эдуарда, Новая Шотландия и Нью-Брансуик), для которых федеральные трансферты формируют от 36 до 45% всей суммы доходов. Для тех провинций, где доля федеральных трансфертов невелика (11—14%), соответственно возрастает роль основных налогов — подоходного и налогов с продаж, а для Альберты — доходов от природных ресурсов. К числу этих провинций наряду с Альбертой относятся Онтарио и Британская Колумбия.

Рассмотрим некоторые особенности исчисления и порядка уплаты основных налогов канадской налоговой системы.