8.1 Бюджетный контроллинг. График разработки бюджетов. Последовательность процедур представления, согласования и утверждения

При внедрении сложных систем бюджетирования увеличивается роль организационного регламента. При этом возможны различные варианты организации бюджетного процесса. В небольшой организации составлением бюджетов и отчетов об их исполнении, может заниматься бухгалтерия, поскольку в ней имеются наиболее квалифицированные кадры по вопросам фи­нансового планирования и анализа. Утверждение бюджетов и отчетов в такой организации - функция директора или специального органа при директоре. Таким органом может быть вне структурное подразделение (бюджетный комитет, бюджетная комиссия, бюджетная рабочая группа) или штатный орган - правление, совет директоров, наблюдательный совет и т.п.

В средних и крупных компаниях в разработке бюджетов участвует несколько отделов и служб аппарата управления. Система бюджетирования имеет функциональную структуру. И аппарат управления компании строится, как правило, по функциональному признаку. Следовательно, каждая функциональная служба аппарата управления компании логически «привязана» к тому или иному бюджету и должна принимать участие в его разработке. Так, отдел маркетинга разрабатывает бюджет продаж и бюджет коммерческих расходов; производственный отдел - бюджет производства; отдел снабжения - бюд­жет затрат на материалы; отдел труда и заработной платы - бюд­жет затрат на оплату труда; планово-экономический отдел - бюджет производственных расходов и бюджет управленческих расходов; финансовый отдел - бюджет движения денежных средств, бюджет доходов и расходов и бюджет по балансовому листу.

Кроме того, в средних и крупных компаниях принято выделять центры хозяйственной ответственности (ЦХО). Здесь под ЦХО понимаются такие подразделения, различные аспекты, деятельности которых планируются, контролируются, анализируются средствами системы бюджетирования. В линейно-функциональной структуре компании такими ЦХО являются основные, вспомогательные, обслуживающие цеха и службы. В дивизиональной структуре компании в качестве ЦХО выступают дочерние фирмы, филиалы или обособленные структурные подразделения (дивизионы). Линейные подразделения и службы компании могут иметь операционные бюджеты (бюджет производства, бюджет запасов, бюджет затрат и т.п.), а дивизионы компании наряду с операционными – и самостоятельные финансовые бюджеты.

Понятно, что в разработке и согласовании бюджетов все ЦХО должны принимать активное участие. Кроме того, в подготовке бюджетов задействованы и другие функциональные службы компании: бухгалтерия, служба главного механика, служба главного энергетика, служба главного инженера и другие.

В компании должно быть должностное лицо, ответственное за составление, согласование, утверждение бюджетов и отчетов. По нашему мнению, при разработке и вне­дрении системы бюджетирования должен применяться принцип «первого руководителя», который должен лично участвовать в разработке системы (анализировать и утверждать ее основные проектные решения) и в ее регулярном применении (изучать и утверждать бюджеты и отчеты). Именно на совещаниях при первом руководителе по определенному регламенту должны рассматриваться проекты бюджетов на очередной плановый период, а также отчеты об исполнении бюджетов за истекший период. Такие совещания должны быть хорошо подготовлены. Функциональные руководители компании (начальники отделов маркетинга, снабжения, производства, а также финансового отдела, отдела труда и заработной платы, планово-экономического отдела, бухгалтерии), включая первых заместителей по финансам, экономике, коммер­ции, персоналу, - обязательные участники таких совещаний. Бюджеты и отчеты в табличном и текстовом виде должны быть заблаговременно розданы участникам. Само совещание должно проходить по определенному сценарию с докладами ведущих специалистов и должностных лиц. Высказываемые на совещании замечания и предложения к бюджетам и отчетам (а также связанные с этим поручения руководителя должностным лицам) должны протоколироваться с закреплением ответствен­ных лиц за каждым направлением доработки бюджетов и за каждым организационным мероприятием, вытекающим из результа­тов анализа отчетов по исполнению бюджетов.

Ключевая идея рассмотренной схемы администрирования бюджетом - функциональная специализация. Каждый бюджет составляет та функциональная служба компании, которая и раньше решала аналогичный круг вопросов под методическим руководством бюджетного комитета. Тем самым достигается преемственность при переходе на новые управленческие технологии. Максимально учитывается опыт работающих в компании специалистов, не разрушается наработанная в компании управленческая культура.

Вместе с тем функциональная схема администрирования бюджетом имеет и недостатки. Так, относительная разобщенность функциональных отделов и служб приводит иногда к искажению информации и к ее медленной передаче. Это имеет место при горизонтальных связях (руководители и специалисты разных функциональных отделов не могут понять проблемы друг друга), так и при вертикальных (медленно принимаются решения в силу медленного прохождения информации по всей иерархической цепочке). При этом качество решений на высшем уровне зачастую определяется не столько компетентностью самих руководителей (она может быть высокой), сколько надежностью и достоверностью поступающей информации (руководители среднего звена стремятся представить информацию наверх в выгод­ном для своего подразделения свете: возникает своеобразная «ведомственность» внутри предприятия).

Отдельные подразделения, уделяя слишком много внимания своим обязанностям, имеют тенденцию к организационному консерватизму и сопротивляются переменам. Внедрение системы бюджетирования меняет ритм и содержание их работы, что может быть причиной увеличения числа конфликтов между функциональными звеньями. В разрешении этих конфликтов автори­тета финансового директора (или начальника бюджетного коми­тета) может быть недостаточно. Тогда согласование результатов работы функциональных служб осуществляется на уровне первого лица, что ведет к его перегрузке и к затягиванию сроков составления бюджетов или отчетов.

Названные недостатки можно преодолеть за счет внедрения четких организационных регламентов, придания бюджетным технологиям высшего приоритета, кропотливой разъяснительной работы, применения материального и морального поощрения. Кстати говоря, система бюджетов содержит в себе информационную основу для количественной оценки результатов работы подразделений и, следовательно, позволяет построить действенную схему стимулирования работников и специалистов. Поэтому отказ от функциональной специализации при составлении бюджетов нецелесообразен, в том числе и потому, что в этом случае в процесс бюджетного управления вовлекается большое число менеджеров и специалистов компании. Это сближает людей, нацеливает их на достижения общих результатов (при правильной организации дела).

Другой вариант администрирования бюджетом – разработка всех бюджетов, а также составление всех отчетов об исполнении бюджетов в едином центре. В некоторых компаниях предпринимались попытки реализовать именно данный вариант, через создание службы «контроллинга», «службы бюджетного управления» и т.п. Такой подход обеспечивает методологическое единство бюджетного процесса, позволяет эффективно использовать вычислительную технику и современные информационные технологии. Недостаток – конфликт интересов с работниками функциональных служб, у которых все равно нужно получать первичную плановую, нормативную и учетную информацию. Второй недостаток - это параллелизм с бухгалтерской работой, в результате чего внешняя и внутренняя финансовая отчетности «нарабатываются» как бы в разных плоскостях, плохо стыкуясь между собой. Третий недостаток имеет чисто психологические корни.

Наконец, возможен вариант, когда составление бюджетов (т.е. функция планирования) «разнесено» по функциональным служ­бам, а учет выполняется централизованно. Например, в бухгалте­рии или в специальном центре учета затрат. При этом часть от­четов об исполнении бюджетов, например, затрат, движения денежных средств, доходов и расходов, а также оперативный бухгалтерский баланс составляются централизованно, а часть (например, отчеты об исполнении бюджетов продаж, производ­ства, закупок, запасов) - децентрализовано, в соответствующих функциональных подразделениях. Возможны и другие варианты организации планирования, учета, контроля и анализа в рамках технологии бюджетного управления на предприятии.

Основным документом, обеспечивающим регламентацию бюджетного управления в компании, является порядок или регламент формирования и контроля исполнения бюджетов. Рассмотрим структуру данного документа на примере регламента, принятого в ОАО «РЖД».